Sentenza del 17/01/2022 n. 1300 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'impugnazione dell'avviso di accertamento per il 2003: l'Amministrazione aveva disconosciuto costi per acquisti da soggetti domiciliati in Paesi a fiscalità privilegiata per €20.011.239,00 (indeducibilità ai fini Irpeg/Irap) e aveva recuperato l'IVA su merce importata e poi estratta dal deposito IVA, ritenendo evasione. In primo grado la CTP di Teramo annullò la ripresa connessa all'obbligo IVA ma confermò il resto; la CTR Abruzzo, in parziale accoglimento dell'appello della società, annullò la ripresa per l'indeducibilità dei costi (ritenendo provata l'effettiva attività commerciale dei fornitori esteri) e, in parziale accoglimento dell'appello incidentale dell'Ufficio, rideterminò l'IVA dovuta per 2003 in €1.077.126,00; la CTR ritenne inoltre che 88 prelievi (per €5.385.632) fossero stati effettuati dalla contribuente e quindi soggetti a IVA. L'Agenzia propose ricorso per cassazione con motivi volti a censurare: motivazione apparente della CTR circa l'accertata esimente per i fornitori in black list; ultrapetizione (la CTR aveva annullato anche un capo non impugnato dalla società, relativo a costi di €21.788,00); mancata verifica del requisito della prevalenza/seconda esimente ai sensi dell'art.110 Tuir; e doglianza sull'uso probatorio del registro del gestore del deposito IVA. La contribuente ha resistito con controricorso e ricorso incidentale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso principale (motività apparente della CTR nell'accogliere le esimenti senza un adeguato confronto probatorio; ultrapetizione annullando un capo non impugnato), ha assorbito il terzo motivo e rigettato il quarto; ha rigettato il ricorso incidentale della contribuente. La sentenza di merito è stata cassata in relazione ai motivi accolti e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. È stata altresì rilevata la possibile applicazione dell'ulteriore contributo unificato ai sensi del D.P.R. n.115/2002, art.13, comma 1-quater.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir), art. 110, commi 10-11

  Stabilisce la presunzione di indeducibilità dei componenti negativi derivanti da operazioni con soggetti in Paesi a fiscalità privilegiata, ma prevede due esimenti alternative: prova che le imprese estere svolgono prevalentemente attività commerciale effettiva o che le operazioni rispondono a un effettivo interesse economico e hanno concreta esecuzione. La CTR aveva ritenuto soddisfatte le esimenti senza adeguata motivazione; la Cassazione ha censurato tale motivazione come apparente.

• Codice di procedura civile (c.p.c.), art. 36, comma 2, n. 4 e art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5

  art. 36 c.p.c., comma 2, n.4; art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5

  Richiamati come parametri di censura in sede di legittimità per vizio di motivazione, violazione di norme e insufficiente motivazione. La Corte ha qualificato come motivazione apparente la decisione di merito che non confronta gli elementi probatori.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, comma 1

  Norma procedurale richiamata nei motivi di cassazione: disciplina le modalità di impugnazione davanti alle commissioni tributarie e i parametri per il controllo di legittimità.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Richiamato dalla parte ricorrente in relazione ai poteri del giudice e alla valutazione delle prove; la Cassazione distingue valutazione di fatto (insindacabile) e motivazione che deve risultare dal testo.

• Codice di procedura civile, art. 115

  Riguarda la valutazione della prova scritta; la disputa verte sull'efficacia probatoria del registro del gestore del deposito IVA (scrittura privata) e sulla necessità di valutare complessivamente le prove.

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 50-bis, conv. L. 29/10/1993 n. 427, come modificato dalla L. n.28/1997

  Norme relative al trattamento fiscale rilevanti per la controversia sull'IVA e la documentazione dei depositi IVA; usate per argomentare la posizione dell'Amministrazione e per la contestazione delle estrazioni dal deposito.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  Richiamato in relazione all'obbligo di versamento di un ulteriore contributo unificato dalla parte che ha proposto il ricorso incidentale, se dovuto.

Massime di principio

• L'indeducibilità dei costi pagati a operatori in Paesi black list è una presunzione relativa: il contribuente può superarla fornendo prova di una delle esimenti previste dall'art.110 Tuir (prevalenza dell'attività commerciale del fornitore ovvero effettivo interesse economico e concreta esecuzione dell'operazione). Tuttavia il giudice di merito deve motivare in modo chiaro e confrontarsi con le risultanze probatorie.
• La Corte di legittimità sanziona la motivazione apparente: non basta enunciare l'accoglimento delle esimenti; il giudice deve esporre il percorso argomentativo e spiegare perché la prova offerta è idonea a superare la presunzione. Decisioni che limitano la motivazione sono cassabili per carenza di motivazione.
• Il principio di divieto di ultrapetizione impedisce al giudice di riformare o decidere favorevolmente su un capo che non è stato impugnato dalle parti; il giudice d'appello non può annullare un rilievo non oggetto di appello da parte del ricorrente interessato.
• I registri privati (es. registro del gestore di deposito IVA) non hanno fede privilegiata automatica: vanno valutati nel complesso delle prove e il giudice deve motivare come li valuta rispetto ad altri documenti (fatture, autofatture, versamenti IVA).
• Sulle contestazioni relative all'estrazione di merce dal deposito IVA, la responsabilità dell'adempimento IVA dipende dalla prova di chi effettivamente ha operato il prelievo; la Corte di merito valuta i dati oggettivi, ma la motivazione deve mostrare il ragionamento che porta a ritenere l'estrazione attribuibile al cessionario o al depositario.
• In sede di appello e cassazione, il distinguo tra valutazione di fatto (in parte insindacabile in cassazione) e motivazione scritta (che deve essere adeguata e comprensibile) è cruciale: la censura è possibile se la motivazione è apparente, contraddittoria o mancante.