Sentenza del 06/07/2016 n. 13760 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La cartella riguardava IVA, interessi e sanzioni per il periodo d’imposta 2004. La CTR del Lazio, con sentenza n. 728/39/09, l’aveva annullata accogliendo l’eccezione della società relativa al mancato invio dell’invito bonario previsto dall’art. 6, comma 5, della legge n. 212/2000. L’Agenzia ricorse per cassazione deducendo, con il primo motivo, violazione di tale disposizione e, con il secondo, carenza di motivazione sul medesimo punto. Dopo che la precedente ordinanza di cassazione n. 13343/12 era stata revocata per errore di fatto, la Corte dispose la rinnovazione della notifica del ricorso. La società contestò che la notifica rinnovata fosse stata eseguita al procuratore costituito nel giudizio originario; la Corte ritenne invece corretta la procedura, poiché il giudizio rescissorio si svolgeva nella fase attuale e la notifica al procuratore costituito in tale fase assicurava il diritto di difesa.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza della CTR e rinviato alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese. Non ha deciso definitivamente se l’invito bonario fosse dovuto: ha rilevato che la CTR non aveva accertato adeguatamente se la cartella derivasse da mera riscossione di importi corrispondenti alla dichiarazione oppure da un’attività impositiva conseguente a una difformità tra dichiarazione ed esito del controllo. I due motivi dell’Agenzia sono stati ritenuti fondati nei termini esposti, ma la decisione è stata rimessa al giudice di rinvio. La precedente revocazione dell’ordinanza del 2012 era stata accolta per errore di fatto relativo alla notifica; la contestazione sulla correttezza della successiva rinnovazione è stata respinta.

Norme richiamate

• Art. 291 c.p.c.

  nel processo tributario, la notifica dell'atto di appello effettuata alla parte personalmente e non al suo procuratore nel domicilio dichiarato o eletto, produce non l'inesistenza ma la nullità della notifica stessa, della quale deve essere disposta ex officio la rinnovazione ai sensi dell'art. 291 c.p.c.

  La notificazione effettuata alla parte anziché al procuratore costituito è nulla, non inesistente, e va rinnovata d’ufficio. Nel caso concreto la Corte ha ritenuto corretta la rinnovazione al procuratore costituito nella fase rescissoria, nella quale doveva essere effettivamente garantito il diritto di difesa.

• Art. 6, comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212

  La previsione espressa è, tuttavia, nel senso che la norma non obbliga tout court l'amministrazione all'invio dell'avviso (anche cioè, quando, corrispondendo l'esito del controllo a quanto dichiarato dal contribuente, non vi sarebbe alcun utile esercizio dell'informativa e del contraddittorio stesso), ma si tratta di un "obbligo condizionato": e la condizione è data dalla difformità tra esito del controllo e dichiarazione, situazione che impone un avviso evidentemente funzionale all'esercizio immediato delle ragioni del dichiarante, in un quadro di tutela rafforzata del contribuente.

  Nelle iscrizioni a ruolo conseguenti alla liquidazione della dichiarazione, l’avviso bonario non è obbligatorio in ogni caso: è dovuto quando il risultato del controllo diverge da quanto dichiarato. La pronuncia distingue la mera riscossione di quanto risulta dalla dichiarazione dall’attività di imposizione che emerge quando vi è una difformità.

• Art. 36-bis, commi 3 e 4, del D.P.R. n. 600/1973

  in chiave sistematica, è al cospetto di "un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione", ed al fine di "...evitare la reiterazione di errori e... consentire la regolarizzazione degli aspetti formali", che il comma 3, e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, prevede un'apposita comunicazione al contribuente.

  La comunicazione prevista nell’ambito della liquidazione automatica è funzionale a segnalare un risultato difforme dalla dichiarazione e a consentire la correzione o regolarizzazione; non è richiesta una comunicazione quando il controllo conferma i dati dichiarati.

• Art. 54-bis, commi 3 e 4, del D.P.R. n. 633/1972

  in chiave sistematica, è al cospetto di "un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione", ed al fine di "...evitare la reiterazione di errori e... consentire la regolarizzazione degli aspetti formali", che il comma 3, e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, prevede un'apposita comunicazione al contribuente.

  Per la liquidazione automatica dell’IVA, la comunicazione al contribuente assume rilievo quando il controllo dà un esito diverso dalla dichiarazione, così da permettere la regolarizzazione e l’esercizio delle ragioni del contribuente.

Massime di principio

• Per una cartella derivante da liquidazione automatica, occorre verificare se gli importi richiesti corrispondano ai dati dichiarati oppure derivino da una difformità rilevata dall’Ufficio. Nel primo caso l’avviso bonario non è, di regola, necessario; nel secondo, la comunicazione è dovuta secondo la disciplina applicabile.
• La qualificazione dell’atto dipende dalla sua funzione concreta: se l’Ufficio riscuote quanto risulta dalla dichiarazione esercita il potere di riscossione; se si discosta dalla dichiarazione e determina una pretesa ulteriore esercita il potere di imposizione, con conseguenti esigenze di contraddittorio.
• La decisione non stabilisce che ogni omissione dell’avviso comporti automaticamente l’annullamento della cartella: il giudice deve prima accertare la presenza di una difformità e la natura dell’attività svolta dall’Amministrazione.
• Nel processo tributario, la notifica dell’impugnazione alla parte personalmente anziché al suo procuratore costituito è nulla e deve essere rinnovata d’ufficio. La rinnovazione deve consentire un’effettiva tutela del diritto di difesa nella fase processuale in cui si svolge il giudizio.