Cassazione Civile, Sentenza n. 27300/2023 del 25/09/2023

Esito

La controversia

La Fondazione ha chiesto il rimborso di imposte IRPEG per gli esercizi 1994/95-1998/99 calcolate con l'aliquota agevolata prevista dall'art. 6 d.P.R. n. 601/1973 sostenendo di avere cessato l'attività bancaria e di perseguire fini di interesse collettivo. L'Agenzia ha negato i rimborsi; è sorta controversia sulla qualificazione della Fondazione: ente meritevole dell'aliquota ridotta o soggetto che, attraverso il controllo delle partecipazioni nella banca conferitaria, ha esercitato (anche indirettamente) attività di impresa bancaria. Proceduralmente erano presenti più giudizi (dinieghi e silenzio-rifiuto) con questioni di litispendenza e su quale aliquota dovesse valere per il rimborso. La Cassazione ha esaminato sia profili processuali (riunione di cause, inammissibilità di alcuni motivi) sia di merito sulla non consolidazione del credito dichiarato e, soprattutto, sulla necessità di accertare se la Fondazione abbia esercitato poteri di controllo/gestione che configurano attività bancaria, imponendo alla Fondazione l'onere della prova per dimostrare l'assenza di attività bancaria anche indiretta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto entrambi i ricorsi proposti dall'Agenzia delle Entrate, ha cassato le sentenze della Commissione tributaria regionale del Piemonte e ha rinviato la causa alla medesima Corte di grado d'appello per un nuovo esame. La CTR dovrà, se utile anche con consulenza tecnica, accertare per ciascun anno se la Fondazione, tramite la detenzione e l'esercizio dei diritti connessi al pacchetto azionario, abbia gestito o influenzato l'attività della banca conferitaria (e quindi svolto attività di impresa bancaria). In base a tale accertamento la CTR dovrà decidere in via principale sulla spettanza dell'aliquota agevolata ai sensi dell'art. 6 d.P.R. n. 601/1973 e, in subordine, sulla domanda di rimborso calcolata con l'aliquota ordinaria; ha inoltre chiarito che il credito dichiarato non si consolida automaticamente per decadenza degli accertamenti e che l'Amministrazione può contestarlo; ha disposto la regolazione delle spese nei successivi gradi.

Norme richiamate

• art. 6 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601

  L'aliquota agevolata spetta solo agli enti che, per l'anno d'imposta rilevante, dimostrino di svolgere in concreto un'attività di prevalente o esclusiva promozione sociale e culturale; il mero status di fondazione o l'erogazione di somme non è sufficiente se l'ente esercita, anche indirettamente, attività di impresa bancaria tramite controllo della conferitaria.

• art. 41, comma 2, d.P.R. n. 602/1973

  La Corte ha precisato che la mancata rettifica della dichiarazione da parte dell'Ufficio non comporta che il credito esposto sia incontestabile; il potere del Fisco di contestare il credito non è escluso dalla decorrenza dei termini di accertamento in senso assoluto.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  I termini di decadenza disciplinano il potere di accertamento dell'Amministrazione ma non impediscono all'Ufficio di contestare il credito dichiarato in via giudiziale; la decadenza riguarda la pretesa erariale ma non automaticamente la contestazione del credito reclamato dal contribuente.

• art. 39 cod. proc. civ. (richiamato dall'art. 1, comma 2, d.lgs. 31/12/1992, n. 546)

  Norme processuali relative alla litispendenza e alla connessione delle cause: la Corte ha ritenuto inammissibile parte della censura per sopravvenuto difetto di interesse dopo la riunione delle cause, confermando l'opportunità di valutare la continenza e la riunione delle controversie.

• art. 295 cod. proc. civ.

  Norma sulla sospensione del giudizio: in primo grado era stata disposta sospensione in relazione ad altra causa pendente; la vicenda processuale ha comportato la necessità di coordinare i profili soggettivi e oggettivi delle domande.

• art. 360 cod. proc. civ. (numeri 3,4,5 invocati)

  Ragioni di cassazione fondate su violazione di legge, omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione e omesso esame di punti decisivi; la Corte ha ritenuto fondati alcuni motivi per vizio di motivazione e mancato esame del tema dell'attività bancaria indiretta.

• art. 2697 cod. civ.

  Il regime degli oneri probatori: grava sulla Fondazione l'onere di provare, per l'anno d'imposta rilevante, di non aver svolto attività bancaria anche indiretta; esiste una presunzione che chi detiene partecipazioni in grado di influire sull'ente conferitario eserciti attività d'impresa.

• d.lgs. 20 novembre 1990, n. 356 e legge 30 luglio 1990, n. 218 (riforma Amato)

  Le fondazioni nate dalla riforma Amato hanno caratteristiche particolari e, fino ad alcune modifiche successive, venivano presumibilmente considerate come soggetti che hanno svolto attività di gestione e controllo delle partecipazioni bancarie; ciò giustifica la presunzione di attività imprenditoriale a carico delle fondazioni conferenti.

• legge 23 dicembre 1998, n. 461 e d.lgs. 17 maggio 1999, n. 153 (riforma Ciampi)

  Riforme successive menzionate per delimitare temporalmente l'applicazione dei principi (la possibile fruizione dell'agevolazione va valutata in rapporto al periodo precedente a certe modifiche normative).

• art. 23 d.lgs. n. 472/1997

  Consente all'Amministrazione di opporre l'esistenza di carichi pendenti o altri impedimenti al rimborso reclamato dal contribuente; la CTR aveva sollevato tale eccezione.

• art. 107 e 108 TFUE e giurisprudenza Corte di Giustizia (Causa C-222/04 e altre)

  La Corte UE ha chiarito che il semplice possesso di partecipazioni non sempre costituisce attività economica; tuttavia, se il titolare delle partecipazioni esercita effettivamente il controllo e partecipa alla gestione, deve essere considerato partecipe dell'attività economica dell'impresa controllata. Questo principio è stato richiamato per valutare la natura dell'attività della Fondazione.

Massime di principio

• Per beneficiare dell'aliquota agevolata ex art. 6 DPR 601/1973 una fondazione bancaria deve provare, per ciascun anno d'imposta, che non ha svolto attività di impresa bancaria neppure in forma indiretta; la prova grava sulla fondazione (art. 2697 c.c.).
• La mera erogazione di risorse per fini sociali o il semplice status di fondazione non sono di per sé sufficienti a escludere l'esercizio di attività bancaria; vanno valutate le modalità di detenzione e di esercizio dei diritti di partecipazione (presenza in organi sociali, esercizio di controllo, direttive alla gestione).
• Il credito indicato in dichiarazione non si consolida automaticamente per il decorso dei termini di accertamento: l'Amministrazione può comunque contestarlo e il contribuente può azionare la tutela giurisdizionale contro il silenzio o il diniego.
• In controversie analoghe è fondamentale predisporre prova documentale dettagliata (statuto, verbali assembleari e di consiglio, comunicazioni con la conferitaria, evidenze di non intervento gestionale, composizione degli organi sociali, flussi finanziari) e, se utile, consulenze tecniche per dimostrare la natura non imprenditoriale dell'attività.
• Se esistono più procedimenti afferenti lo stesso oggetto, valutare tempestivamente la riunione delle cause o accordi processuali per evitare questioni di litispendenza e difformità tra decisioni.
• L'Amministrazione può opporre ritenute o carichi pendenti ai rimborsi richiesti; verificare e regolarizzare posizioni debitorie prima di domandare rimborsi per evitare compensazioni o dinieghi.
• I giudici di merito devono esaminare esplicitamente la questione dell'esercizio indiretto di attività bancaria: decisioni basate solo su percentuali di erogazione per scopi sociali possono essere ritenute insufficentemente motivate.