Sentenza del 15/04/2016 n. 7498 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 90/30/10, depositata il 18 ottobre 2010, relativa all’accertamento per IVA, IRPEG e IRAP dell’anno 2003. La CTR aveva accolto parzialmente l’appello incidentale della società, annullando la ripresa dei costi per operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (black list). Con il secondo motivo, esaminato per primo, l’Agenzia sosteneva che l’omessa indicazione separata dei costi ne comportasse l’indeducibilità e che la riforma del 2006 non avesse effetto retroattivo su tale conseguenza. Con il primo motivo contestava inoltre che la dichiarazione integrativa presentata dopo l’avvio della verifica potesse eliminare la sanzione per l’omessa indicazione separata. Con il terzo motivo denunciava motivazione insufficiente e illogica sulla prova dell’effettivo interesse economico e dell’esecuzione concreta delle operazioni, contestando anche la rilevanza attribuita alla documentazione priva di data certa.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha respinto il secondo motivo, stabilendo che la disciplina introdotta dalla L. n. 296/2006 si applica retroattivamente anche quanto all’abolizione dell’indeducibilità automatica dei costi non indicati separatamente, e non soltanto quanto alle nuove sanzioni. Il primo motivo è rimasto assorbito. Ha respinto il terzo: la CTR aveva motivato in modo adeguato sulla base dei contratti, dei ricavi e della documentazione della società; in assenza di contestazioni, la mancanza di data certa del contratto di agenzia riguardava la certezza del momento della stipulazione, ma non rendeva di per sé inattendibile la prova dell’esistenza del rapporto. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate per l’evoluzione della giurisprudenza sui temi esaminati.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986, art. 110, commi 10 e 11 (TUIR)

  Il soggetto nazionale ha l'onere di provare che le imprese fornitrici estere svolgano prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondano a un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione.

  Per dedurre i costi relativi a operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, il contribuente deve dimostrare l’effettività dell’attività commerciale estera oppure l’effettivo interesse economico delle operazioni e la loro concreta esecuzione.

• L. n. 296/2006, art. 1, commi 301, 302 e 303

  Deve pertanto ritenersi - dando continuità alla più recente e condivisa giurisprudenza - che nella retroattività che la novella del 2006 attribuisce esplicitamente al nuovo regime sanzionatorio, rientra Implicitamente anche l'abolizione del sistema di non deducibilità dei costi non separatamente indicati in dichiarazione.

  La retroattività prevista per il nuovo regime sanzionatorio comprende anche l’abolizione dell’automatica indeducibilità dei costi non indicati separatamente. Per le violazioni anteriori alla riforma, la sola omissione dell’indicazione separata non determina quindi, di per sé, l’indeducibilità assoluta, ferma la necessità di provare i requisiti sostanziali previsti dall’art. 110, comma 11, TUIR.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 3, comma 3

  La Corte richiama il principio del favor rei in materia sanzionatoria, precisando che la modifica del regime per i costi black list opera a decorrere dal periodo d’imposta 2007, fatta salva l’applicazione del principio alle sanzioni.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 8, commi 1 e 3-bis

  Quando l'omissione o incompletezza riguarda l'indicazione delle spese e degli altri componenti negativi di cui all'art. 110, si applica una sanzione amministrativa pari al 10 per cento dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione dei redditi, con un minimo di Euro 500 ed un massimo di Euro 50.000.

  La riforma ha sostituito la conseguenza dell’indeducibilità automatica con una sanzione amministrativa proporzionale per l’omessa o incompleta indicazione separata, entro i limiti minimi e massimi indicati. La disciplina transitoria è interpretata dalla Corte nel senso che tale regime si coordina con l’abolizione retroattiva dell’indeducibilità.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Il controllo di legittimità sulla motivazione non consente di sostituire la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito quando questa sia congrua e logicamente coerente. Nel caso concreto, la valutazione della documentazione e dell’irrilevanza della mancanza di data certa non è stata ritenuta censurabile in cassazione.

Massime di principio

• Nelle controversie sui costi relativi a operazioni con Paesi a fiscalità privilegiata, la mancata indicazione separata in dichiarazione non comporta automaticamente l’indeducibilità per le violazioni anteriori alla riforma del 2006: secondo la lettura della Cassazione, l’abolizione di tale conseguenza opera retroattivamente.
• La retroattività dell’abolizione dell’indeducibilità automatica non esonera il contribuente dall’onere di provare l’effettività dell’attività commerciale del fornitore estero oppure l’effettivo interesse economico e la concreta esecuzione delle operazioni.
• La carenza di data certa di un contratto non ne determina necessariamente l’inattendibilità o l’inesistenza: il suo rilievo probatorio dipende dalle contestazioni e dalla valutazione complessiva degli elementi, rimessa al giudice di merito se motivata in modo congruo.
• In cassazione non è sufficiente contrapporre una diversa lettura delle prove a quella del giudice di merito: la censura motivazionale deve evidenziare un effettivo difetto rilevante della motivazione, non una mera richiesta di rivalutazione dei documenti.