Cassazione Civile, Sentenza n. 18380/2021 del 30/06/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava, per l'anno d'imposta 2006, la tassazione ai fini IRES e IRAP derivante dall'inclusione nei ricavi di apparentemente "sconti passivi" ritenuti in realtà sconti di natura finanziaria (condizionati) e dunque non deducibili ai fini IRAP; inoltre censurava il trattamento sanzionatorio e la qualificazione della continuazione delle violazioni e l'irrogazione di sanzioni per omesso/insufficiente versamento delle ritenute su interessi di prestito obbligazionario. La società resistette contestando l'operato dell'Ufficio su varie questioni di merito e di diritto, chiedendo altresì la riforma in senso favorevole delle statuizioni sanzionatorie e la diversa interpretazione dell'art. 26 DPR 600/1973 in ordine al tasso soglia.

La decisione

La Cassazione ha accolto parzialmente il ricorso principale dell'Agenzia: ha cassato la parte della sentenza di merito che aveva ritenuto deducibili ai fini IRAP i c.d. sconti passivi, perché la CTR aveva omesso di esaminare la documentazione contabile acquisita in verifica per determinare se gli sconti fossero commerciali (deducibili) o finanziari/condizionati (non deducibili). Il giudizio è rinviato alla CTR Piemonte in diversa composizione per nuovo esame alla luce del principio di diritto richiamato. Sono invece respinte le censure dell'Agenzia riguardanti l'interruzione della continuazione e l'applicazione retroattiva della disciplina sanzionatoria; sono rigettati anche i motivi incidentali di Nital: il primo (parità di trattamento) è infondato, il secondo (omessa pronuncia su richiesta di annullamento delle sanzioni) è inesistente perché la riduzione delle sanzioni equivale a rigetto implicito, e il terzo (interpretazione dell'art. 26 DPR 600/1973) è infondato perché il giudice ha correttamente applicato la norma constatando il superamento della soglia tasso (soglia 5,4166667% vs tasso effettivo 5,4729%), con conseguente applicazione della ritenuta maggiorata.

Norme richiamate

• d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 (art. 4 e art. 5)

  Definisce la base imponibile IRAP come il valore della produzione netta; la Cassazione richiama il principio che gli sconti indicati nei ricavi sono deducibili ai fini IRAP se di natura commerciale, mentre gli sconti di natura finanziaria devono essere imputati a oneri finanziari e non riducono la base IRAP.

• principio contabile nazionale OIC n. 12 (documento interpretativo)

  Richiamato come regola tecnica di ausilio interpretativo: distingue tra sconti commerciali (che riducono i ricavi) e sconti finanziari (da rilevare come oneri finanziari). La CTR avrebbe dovuto valutare la documentazione contabile per qualificare gli sconti.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art. 26, primo comma)

  Stabilisce la soglia di rendimento per l'applicazione dell'aliquota delle ritenute sugli interessi di obbligazioni; la Corte ha confermato l'applicazione della norma nel senso che, superata la soglia (anche di poco), si applica la maggiore ritenuta (27%).

• d.lgs. n. 472/1997 (art. 12, art. 3, art. 7)

  Norme sul regime sanzionatorio tributario, continuazione e recidiva. La Corte ha escluso l'applicazione retroattiva della disciplina sanzionatoria più grave introdotta successivamente e ha ritenuto non fondata la censura sull'interruzione della continuazione in relazione alle ritenute insufficienti.

• d.lgs. n. 158/2015 (modifiche al d.lgs. 472/1997)

  Modifiche in materia sanzionatoria richiamate dalla parte ma la Corte ha escluso la loro applicazione retroattiva in malam partem rispetto ad atti notificati anteriormente.

• codice di procedura civile (art. 360, primo comma, nn. 3 e 4)

  Fondamento delle doglianze per vizio di motivazione e violazione di norme: la Corte ha ritenuto fondato il vizio n.4 in relazione alla mancata valutazione della documentazione probatoria da parte della CTR (cassazione e rinvio).

• art. 2697 cod. civ.

  Regola sulla prova dell'affermazione di fatto; la censura dell'Amministrazione era incentrata sul mancato accertamento probatorio dei documenti contabili, e la Corte ha accolto tale rilievo.

• art. 2425 cod. civ. e art. 2425 bis cod. civ.

  Schema di conto economico e regole contabili richiamate per stabilire dove classificare gli sconti (tra ricavi o oneri finanziari) ai fini del calcolo della base IRAP.

• art. 12 disposizioni preliminari al codice civile

  Richiamata in relazione alle regole di interpretazione letterale applicate dal giudice tributario nell'interpretazione dell'art. 26 DPR 600/1973.

• d.l. 28 ottobre 2020, n. 137 convertito (art. 23, comma 8-bis)

  Norma procedurale che ha consentito alla Corte di decidere senza discussione orale nel caso in esame; il Pubblico Ministero si è richiamato a conclusioni già svolte in giudizio riunito.

Massime di principio

• Per determinare la deducibilità ai fini IRAP di sconti e abbuoni occorre accertare la natura dell'operazione sulla base della documentazione contabile: sconti commerciali riducono i ricavi, sconti finanziari sono oneri finanziari non deducibili ai fini IRAP.
• Il giudice tributario e gli Uffici devono motivare valutazioni tecniche e probatorie esaminando fatture, contratti e libri contabili; la mera valutazione "metagiuridica" senza esame documentale può essere cassata.
• Le ritenute operate in misura insufficiente sul momento del pagamento non possono essere sanate successivamente nella dichiarazione dei redditi: l'insufficiente effettuazione determina l'obbligo e la contestazione separata dell'Amministrazione.
• Non è ammessa l'applicazione retroattiva in malam partem di una disciplina sanzionatoria più grave rispetto a quella vigente al momento dell'atto impositivo; le modifiche successive non possono peggiorare la posizione del contribuente se ciò comporta retroattività sfavorevole.
• La mancata pronuncia espressa su una richiesta può essere valutata come rigetto implicito se la decisione adottata contiene una statuizione incompatibile con l'accoglimento della domanda; pertanto non sempre sussiste vizio per omessa pronuncia.
• In materia di ritenute su interessi (art. 26 DPR 600/1973) l'eventuale superamento della soglia di rendimento comporta l'applicazione automatica della ritenuta prevista; anche il superamento minimo va verificato con il calcolo del tasso effettivo.