Cassazione Civile, Ordinanza n. 36916/2022 del 16/12/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA per l'anno 2007 emesso nei confronti di una società che aveva fatturato, in regime di non imponibilità, prestazioni di campionamento del prodotto, assistenza alle analisi e controllo della quantità relative a prodotti petroliferi. L'Ufficio, sulla base di un PVC e di documentazione acquisita anche tramite questionario, ha ritenuto insussistenti i presupposti per il regime agevolato e ha recuperato a tassazione una maggiore IVA con sanzioni. La CTP ha accolto il ricorso della società; la CTR ha rigettato l'appello dell'Ufficio ritenendo assorbente la nullità dell'atto per mancato contraddittorio endoprocedimentale in materia di tributi armonizzati. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione dell'art. 112 c.p.c., perché la CTR avrebbe pronunciato ultra petita accogliendo una eccezione di mancato contraddittorio non dedotta nel ricorso introduttivo della contribuente; (2) violazione dell'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000 e della giurisprudenza UE, sostenendo sia che il contraddittorio si era in realtà svolto mediante PVC, questionario e richieste documentali, sia che comunque la contribuente non aveva allegato in concreto quali difese avrebbe potuto svolgere e quale diverso esito avrebbe potuto determinarsi.

La decisione

La Corte ha accolto integralmente il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha cassato la sentenza della CTR e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, affinché esamini le questioni di merito originariamente devolute e dichiarate erroneamente assorbite, provvedendo anche sulle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto fondata la censura di ultrapetizione, osservando che nel ricorso introduttivo della contribuente non vi era una specifica deduzione della violazione del contraddittorio endoprocedimentale, ma solo doglianze sulla mancata effettuazione di accessi, ispezioni e verifiche in loco. Inoltre, anche sul piano sostanziale, ha ribadito che, per invalidare un accertamento in materia di tributi armonizzati per omesso contraddittorio, il contribuente deve allegare in concreto le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere e dimostrare che l'opposizione non sia meramente pretestuosa; tale onere, nella specie, non risultava assolto. La Corte ha altresì osservato che il contraddittorio era stato comunque attivato attraverso questionario e richieste documentali, sicché non era configurabile una nullità rilevabile d'ufficio.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Viene richiamato come parametro del primo motivo di ricorso per denunciare la violazione dell'art. 112 c.p.c. per ultrapetizione.

• art. 112 c.p.c.

  La Corte lo utilizza per affermare che il giudice di merito non può pronunciarsi su una questione non dedotta dalle parti, pena ultrapetizione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Viene richiamato come parametro del secondo motivo di ricorso per denunciare violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  La Corte ribadisce che, nei tributi armonizzati, il contraddittorio endoprocedimentale è rilevante, ma la sua violazione comporta invalidità solo se il contribuente deduce in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e se l'opposizione non è pretestuosa; inoltre, nel caso concreto, la disciplina era stata comunque rispettata mediante questionario e interlocuzione documentale.

• art. 9, comma 1, punto 6, d.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato per descrivere il titolo di non imponibilità contestato alle fatture emesse dalla società contribuente.

• art. 54, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato come una delle norme che, secondo la contribuente, sarebbero state violate dall'avviso di accertamento.

• art. 56, commi 2 e 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato come ulteriore norma asseritamente violata dall'avviso di accertamento secondo i motivi originari della contribuente.

• art. 395, n. 4, c.p.c.

  È menzionato in relazione all'ipotizzata proposizione di un ricorso per revocazione per errore di fatto.

• art. 2697 c.c.

  È evocato indirettamente nella parte in cui la Corte distingue tra onere probatorio sul merito e onere di allegazione delle ragioni difensive nel contraddittorio.

• art. 9 d.P.R. n. 633 del 1972

  La Corte richiama la norma che disciplina il regime di non imponibilità IVA per le prestazioni contestate.

Massime di principio

• Nel processo tributario il giudice non può fondare la decisione su una questione non devoluta dalla parte, poiché ciò integra ultrapetizione e violazione dell'art. 112 c.p.c.
• In materia di tributi armonizzati, l'omessa attivazione del contraddittorio endoprocedimentale non determina automaticamente la nullità dell'accertamento: il contribuente deve allegare in giudizio, in modo specifico e non pretestuoso, le difese che avrebbe potuto spendere in sede amministrativa e il possibile diverso esito della verifica.
• La deduzione di generiche violazioni del diritto di difesa non equivale alla specifica eccezione di mancato contraddittorio endoprocedimentale, trattandosi di profili diversi.
• Il contraddittorio procedimentale non è a forma vincolata: può risultare soddisfatto anche tramite strumenti diversi dall'accesso o dall'ispezione, purché vi sia un'effettiva interlocuzione preventiva, come tramite questionari e richieste documentali.
• Quando l'Amministrazione acquisisce la documentazione e instaura un'interlocuzione documentale con il contribuente, non è sufficiente invocare la mancanza di attività 'in loco' per affermare la nullità dell'accertamento per difetto di contraddittorio.

Come è indicizzato