Cassazione Civile, Ordinanza n. 26634/2022 del 09/09/2022

Esito

La controversia

Due società avevano impugnato avvisi di liquidazione emessi ai fini delle imposte di registro e ipocatastali. L'Ufficio aveva riqualificato come cessione di azienda un'operazione articolata in conferimenti societari seguiti da cessioni di partecipazioni, tassandola in base all'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986. I giudici di merito di primo grado avevano accolto i ricorsi delle contribuenti, ma la Commissione tributaria regionale, riuniti gli appelli, aveva riformato le decisioni e ritenuto legittima la riqualificazione. In cassazione le società hanno proposto cinque motivi: 1) violazione di norme costituzionali, dello Statuto del contribuente e dell'art. 20 d.P.R. n. 131/1986, per omesso contraddittorio endoprocedimentale; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente/criptica e violazione di varie norme processuali e sostanziali; 3) violazione dell'art. 20, dell'art. 53 Cost. e delle norme sulla prova, sostenendo che il giudice di merito aveva indebitamente assimilato trasferimenti di partecipazioni a una cessione di azienda, senza considerare l'assenza di vantaggi fiscali e la presenza di valide ragioni economiche; 4) censure analoghe sul difetto di motivazione e sulla contraddittorietà della decisione; 5) omessa considerazione della rideterminazione in autotutela della pretesa fiscale e della nuova base imponibile. La Corte ha esaminato prioritariamente il terzo motivo, ritenuto assorbente.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4

  indica i vizi denunciabili in cassazione: violazione di legge e nullità della sentenza per vizi motivazionali/processuali.

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  testo originario e testo come modificato dalla L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87; interpretazione autentica ex L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084

  nel testo originario è regola interpretativa che consente di attribuire rilievo alla intrinseca natura e agli effetti giuridici dell'atto; la Corte ribadisce che il testo previgente non aveva natura antielusiva. Dopo la riforma, per il giudizio in esame, la riqualificazione deve restare ancorata agli elementi desumibili dall'atto e non può travalicare lo schema negoziale tipico sulla base di collegamenti extratestuali.

• art. 53 Cost.

  è evocato dalle ricorrenti e nel dibattito sulla compatibilità dell'art. 20; la Corte richiama le pronunce costituzionali che hanno escluso la fondatezza delle questioni in ordine alla disciplina vigente.

• art. 3 Cost.

  è richiamato nel controllo di ragionevolezza sulla disciplina dell'imposta di registro e sulle modifiche dell'art. 20.

• art. 24 Cost.

  è richiamato, insieme all'art. 111 Cost., a sostegno del principio della ragione più liquida e delle censure sul contraddittorio.

• art. 97 Cost.

  è richiamato nei motivi di ricorso e nel vaglio di costituzionalità della norma interpretativa.

• art. 111 Cost.

  è richiamato come fondamento del principio di ragione più liquida e delle doglianze sulla motivazione della sentenza impugnata.

• L. n. 4 del 1929, art. 24

  richiamata dalle ricorrenti in tema di garanzie procedimentali e contraddittorio.

• L. n. 212 del 2000

  richiamata in relazione alla tutela del contribuente e al contraddittorio endoprocedimentale.

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  richiamato nei motivi di nullità della sentenza tributaria per motivazione e contenuto della decisione.

• d.lgs. n. 504 del 1992, artt. 36 e 53

  richiamati nei motivi di ricorso, ma senza autonoma decisione sulla loro specifica portata.

• artt. 112, 115, 132 c.p.c.

  evocati per denunciare ultrapetizione, valutazione della prova e requisiti della sentenza, ma la Corte non vi fonda la decisione finale.

• art. 2697 c.c.

  richiamato per contestare la distribuzione dell'onere probatorio sull'asserita finalità elusiva e sulla base imponibile.

• art. 2728 c.c.

  richiamato nei motivi in materia di presunzioni e prova.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  richiamato incidentalmente nel confronto tra disciplina antielusiva generale e art. 20 del TUR; la Corte osserva che l'impostazione antielusiva non può essere sovrapposta al criterio interpretativo dell'art. 20.

Massime di principio

• Nel testo originario dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 l'imposta di registro si applica secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato a registrazione, ma la norma ha funzione interpretativa e non antielusiva.
• La riqualificazione fiscale dell'atto non può superare lo schema negoziale tipico in cui esso è sussumibile, salvo che una diversa qualificazione sia espressamente consentita dalla disciplina del tributo.
• Nell'applicazione dell'art. 20, nel regime anteriore alle modifiche del 2017-2018, l'Ufficio poteva valorizzare la causa reale dell'operazione e il collegamento negoziale tra più atti, purché la riqualificazione restasse ancorata alla complessiva regolamentazione di interessi emergente dagli atti considerati.
• Dopo gli interventi legislativi del 2017 e del 2018, l'interpretazione dell'art. 20 è stata ricondotta alla tassazione del singolo atto sulla base degli elementi desumibili dal testo, con esclusione di elementi extratestuali e di atti collegati, salvo specifiche previsioni del testo unico.
• In sede di legittimità, il principio della ragione più liquida consente di decidere la controversia sulla questione di pronta soluzione, anche se logicamente subordinata, senza esaminare prima le altre questioni dedotte.

Come è indicizzato