Cassazione Civile, Sentenza n. 9947/2024 del 12/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la mancata esposizione in dichiarazione di una plusvalenza derivante dalla cessione, avvenuta il 10 maggio 2007, di un ampio terreno nel Comune di San Martino Buon Albergo alla società Valpadana Costruzioni s.r.l., sostenendo che il terreno fosse già "edificabile" (e quindi soggetto a tassazione come plusvalenza) e ricondurre la fattispecie alla lettera b) dell'art. 67 TUIR; i contribuenti sostenevano invece che la lottizzazione non fosse conclusa e che la plusvalenza dovesse essere determinata secondo i criteri della lettera a) ovvero con riferimento al valore alla data di inizio della lottizzazione. Il contenzioso ha riguardato in particolare la determinazione del momento in cui il terreno doveva ritenersi lottizzato (se al momento dell'approvazione amministrativa/abilitazione o solo dopo la stipula della convenzione urbanistica).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato l'orientamento sostanzialistico della giurisprudenza secondo il quale il terreno può considerarsi lottizzato al momento in cui l'autorità competente ha emesso la necessaria autorizzazione/atto amministrativo (anche se la convenzione negoziale non fosse ancora stata sottoscritta dai privati), e ha ritenuto correct il calcolo della plusvalenza effettuato dai giudici di merito sulla base della data di inizio della lottizzazione individuata dagli atti comunali (delibera di approvazione e schema di convenzione). La Corte ha altresì condannato l'Agenzia al pagamento delle spese processuali sostenute dai controricorrenti e ha escluso l'applicabilità del raddoppio del contributo unificato nei confronti dello Stato.

Norme richiamate

• legge urbanistica n. 1150/1942, art. 28

  Richiamata dall'Agenzia come riferimento al procedimento di lottizzazione; la Corte osserva che la presenza di un'autorizzazione/atto amministrativo è decisiva ai fini sostanziali, indipendentemente dalla successiva stipula contrattuale della convenzione

• legge n. 241/1990, artt. 2 e 11

  Richiamate nel primo motivo per contestare la corretta conclusione del procedimento amministrativo; la Corte non ha dato rilievo determinante a un vizio procedurale tale da mutare la qualificazione sostanziale della lottizzazione

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 67, comma 1, lett. a) e b)

  lett. a) "le plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l'esecuzione di opere intese a renderli edificabili, e la successiva vendita"; lett. b) "le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni... nonché... le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione"

  La Corte distingue le due ipotesi: lett. a) riguarda plusvalenze conseguenti ad iniziativa del proprietario (lottizzazione/opere); lett. b) riguarda l'accrescimento di valore per effetto di atti dell'autorità amministrativa/strumenti urbanistici. La qualificazione sostanziale dipende dal momento in cui il terreno acquisisce attitudine edificatoria rispetto alla cessione

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 68

  "Le plusvalenze ... sono costituite dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto... Per i terreni di cui alla lettera a) ... si assume come prezzo di acquisto il valore normale nel quinto anno anteriore. ... Per i terreni acquistati per effetto di successione o donazione si assume come prezzo di acquisto il valore dichiarato nelle relative denunce ed atti registrati..."

  La disciplina del quantificare la plusvalenza varia a seconda che si tratti di lottizzazione (applicazione del valore normale al quinto anno antecedente) o di edificabilità derivante da strumenti urbanistici; per i terreni pervenuti per successione si assume il valore dichiarato nella denuncia di successione come prezzo di acquisto, salvo che si dimostri che la lottizzazione sia iniziata successivamente e renda applicabile il criterio previsto per la lett. a)

• decreto legislativo n. 344/2003

  Sostituzione normativa dell'art. 68 applicabile dai periodi d'imposta successivi al 1° gennaio 2004; la Corte lo ritiene applicabile al caso di specie (anno 2007)

• codice di procedura civile, art. 360, primo comma, n. 3

  Richiamato come fondamento dei motivi di cassazione per violazione di legge; la Corte valuta la specificità e la correttezza delle censure sollevate dall'Agenzia, ma le ritiene infondate

• codice di procedura civile, art. 360-bis

  Valutato l'eccezione di inammissibilità fondata su presunta conformità a giurisprudenza consolidata; la Corte respinge l'eccezione ritenendo i motivi ammissibili e specifici

• d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13 e legge n. 228/2012

  Richiamati in relazione al raddoppio del contributo unificato: la Corte conferma che l'ulteriore contributo non è materialmente dovuto dalle Amministrazioni dello Stato, le quali sono esonerate dal versamento effettivo tramite prenotazione a debito

Massime di principio

• Per la tassazione delle plusvalenze da cessione di terreni, conta la qualificazione sostanziale: il terreno è lottizzato quando l'autorità competente ha emesso l'autorizzazione o l'atto che dà avvio alla lottizzazione, anche se la convenzione negoziale con il Comune non è ancora stata stipulata
• Se il terreno è diventato edificabile in forza di strumenti urbanistici vigenti prima della vendita, la fattispecie rientra nella lettera b) dell'art. 67 TUIR; se l'accrescimento di valore deriva da attività private di lottizzazione/opere si applica la lettera a)
• Per terreni pervenuti per successione il costo fiscalmente rilevante è normalmente il valore dichiarato in successione, salvo che sia dimostrabile che la lottizzazione è iniziata successivamente e renda applicabile il diverso criterio di determinazione del costo (valore normale nel quinto anno anteriore all'inizio della lottizzazione)
• L'esistenza di attività tecniche 'sulla carta' (piani, frazionamenti, istanze di riperimetrazione) può essere sufficiente per qualificare la lottizzazione e far sorgere l'imposizione, non è necessario che le opere siano materialmente eseguite
• In sede contenziosa è fondamentale produrre e documentare con precisione la data di inizio del procedimento di lottizzazione (delibere, atti comunali, istanze protocollate, perizie) poiché da essa dipende la qualificazione fiscale e il metodo di calcolo della plusvalenza
• La giurisprudenza tende ad un approccio sostanziale più che formale: non si lascia al privato la possibilità di determinare unilateralmente il momento in cui il terreno diventa edificabile tramite la stipula della convenzione; conta il momento in cui l'ente pubblico conclude il procedimento amministrativo rilevante