Cassazione Civile, Sentenza n. 11429/2022 del 08/04/2022

Esito

La controversia

Le ricorrenti contestavano che i giudici di merito non avevano considerato fatti decisivi (intervallo temporale tra conferimento e cessione, diverse finalità riorganizzative, perizia di valore non aggiornata) che avrebbero dimostrato l'assenza di un collegamento negoziale volto a qualificare l'operazione come cessione di azienda. Denunciavano altresì nullità o vizio di motivazione (art. 111 Cost., art. 36 D.Lgs. 546/1992), motivazione contraddittoria in relazione all'abuso del diritto, violazione dell'art. 20 DPR n.131/1986 per eccessiva riqualificazione fondata su atti collegati, omissione di esame di fatti decisivi e mancata verifica dell'eventuale vantaggio fiscale indebito (art.10-bis L. 212/2000 e artt. 37-bis D.Lgs. 600/1973, art. 53 TUR, art.176 TUIR), nonché omissione di pronuncia su questioni relative alla rettifica del valore dell'azienda e alla perizia.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato prioritariamente il sesto motivo: ai sensi dell'art. 20 DPR n.131/1986, come interpretato dalle modifiche legislative 2017/2018 e dalle pronunce della Corte costituzionale, l'atto presentato alla registrazione va interpretato esclusivamente in base al suo contenuto intrinseco, senza riferimento ad atti collegati o elementi extratestuali. Ne consegue che la riqualificazione ex art.20 non può essere utilizzata come strumento anti-elusivo; l'eventuale contestazione di abuso del diritto richiede la prova dell'illegittimo risparmio fiscale e il rispetto delle garanzie procedimentali previste per l'applicazione dell'art.10-bis L. 212/2000. Per tali ragioni la Corte ha accolto il sesto motivo, assorbiti gli altri, ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso delle contribuenti. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986 (Testo unico imposta di registro) - art. 20

  L'interpretazione dell'atto sottoposto a registrazione deve avvenire esclusivamente sulla base del contenuto intrinseco dell'atto, prescindendo da atti collegati ed elementi extratestuali; la riqualificazione 'ah intrinseco' è ammessa, ma non per scopi anti-elusivi senza procedura specifica.

• Legge n. 205/2017 (legge di bilancio 2018) - art. 1, comma 87

  art. 1, comma 87, L. n. 205/2017

  Ha statuito che l'imposta di registro si applica sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, escludendo elementi extratestuali.

• Legge n. 145/2018 (legge di bilancio 2019) - art. 1, comma 1084

  art. 1, comma 1084, L. n. 145/2018

  Ha fornito un'interpretazione autentica con efficacia retroattiva della norma che impone l'interpretazione isolata dell'atto per la registrazione.

• Costituzione - art. 111

  Richiamato in relazione al requisito di motivazione delle sentenze e al diritto di difesa; i profili di vizio motivazionale devono essere valutati alla luce di tale principio.

• D.Lgs. n. 546/1992

  Art. 36 invocato rispetto al difetto di motivazione delle sentenze; art. 62 richiamato in relazione ai mezzi e alle modalità di impugnazione (richieste di prova e censura di motivazione).

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente) - art. 10-bis

  art. 10-bis L. n. 212/2000

  L'abuso del diritto richiede la prova dell'illegittimo risparmio fiscale e l'azione sanzionatoria deve rispettare le garanzie procedimentali previste; la norma può essere applicata solo nell'ambito e con le procedure previste (richiesta chiarimenti, atto motivato).

• D.Lgs. n. 600/1973 - art. 37-bis

  art. 37-bis D.Lgs. n. 600/1973

  Richiamato in rapporto alle modalità di rettifica e accertamento fiscale relative ai redditi e alla documentazione valutativa (indagine su vantaggio fiscale).

• Codice di procedura civile - art. 360 c.p.c. (numeri 3 e 4)

  art. 360, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Fondamento delle censure di violazione di legge e omissione di pronuncia/omessa valutazione di fatti decisivi nella cassazione; utilizzati per valutare i motivi del ricorso.

Massime di principio

• Dopo le modifiche legislative del 2017/2018 e le pronunce della Corte costituzionale, l'art. 20 DPR 131/1986 impone che, ai fini della registrazione, l'atto sia interpretato solo sulla base del suo contenuto intrinseco: gli elementi extratestuali e gli atti collegati sono generalmente irrilevanti per la riqualificazione dell'atto.
• La Amministrazione non può usare l'art. 20 come strumento generico anti-elusivo: per superare la qualificazione formale occorre invocare e provare l'abuso del diritto (art.10-bis L. 212/2000) e seguire le procedure di garanzia (richiesta di chiarimenti, atto impositivo motivato).
• Se il fisco ritiene che più negozi collegati costituiscano un'operazione diversa da quella formalmente descritta, deve procedere mediante specifico atto impositivo e dimostrare l'illegittimo vantaggio fiscale; non basta basarsi su atti esterni all'atto registrato.
• Nel contenzioso tributario, contestazioni fondate su difetti di motivazione o omissioni di esame di fatti decisivi devono essere specificamente provate; tuttavia, se una questione normativa prevalente (es. art. 20) assorbe le altre, il giudice di legittimità può decidere sul punto principale e accogliere il ricorso.
• Per il contribuente è fondamentale produrre e aggiornare documentazione probatoria (perizie, motivazioni economiche e organizzative) già in sede amministrativa e processuale, ma tali elementi potrebbero non essere decisivi ai fini della registrazione dell'atto se non si perviene alla contestazione per abuso del diritto con le relative garanzie.
• Le contestazioni di valore aziendale (perizie) e le richieste di aggiornamento dei valori devono essere affrontate nell'ambito del procedimento impositivo; se l'Ufficio non ha aggiornato perizie o non ha motivato adeguatamente la rettifica, ciò può costituire profilo rilevante ma subordinato alla corretta applicazione delle regole di interpretazione dell'atto.