Cassazione Civile, Ordinanza n. 00325/2025 del 08/01/2025

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Lombardia che, in una controversia su un avviso di accertamento di primo livello emesso nei confronti di una società consolidata appartenente a un gruppo bancario, aveva confermato solo in parte le riprese fiscali. La lite riguardava, per l'anno d'imposta 2005, la deducibilità di costi per corsi di formazione/aggiornamento del personale e di costi di manutenzione software, oltre a questioni preliminari sul giudicato esterno formatosi in altri giudizi collegati al medesimo gruppo e sull'interesse/legittimazione della consolidante a impugnare l'atto di primo livello. I motivi di ricorso erano quattro: 1) violazione del giudicato sostanziale, deducendo che decisioni definitive su giudizi connessi avrebbero precluso la controversia; 2) difetto di interesse/legittimazione della consolidante a impugnare l'avviso relativo alla consolidata; 3) nullità della sentenza per motivazione apparente o carente sulla parziale riforma; 4) violazione delle norme del TUIR sulla deducibilità dei costi, sostenendo che le spese di formazione non fossero deducibili integralmente nell'esercizio e che quelle per software fossero, in larga parte, costi di gestione non integralmente spesabili nell'anno.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha escluso l'efficacia preclusiva del giudicato invocato dall'Agenzia perché le sentenze richiamate non risultavano adeguatamente comprovate come passate in giudicato o neppure allegate. Ha ritenuto inoltre pienamente sussistente l'interesse e la legittimazione della consolidante a impugnare l'avviso di accertamento di primo livello relativo alla consolidata, in ragione del nesso di pregiudizialità-dipendenza tra accertamento della consolidata e accertamento del consolidato. Quanto alla motivazione della CTR, l'ha reputata non apparente, perché espressiva delle ragioni del parziale accoglimento. Sul merito fiscale ha affermato che le spese per corsi di formazione/aggiornamento del personale rientrano nelle spese per studi e ricerche, deducibili nell'esercizio o in quote costanti negli esercizi successivi secondo la scelta del contribuente; pertanto era corretta l'elisione delle riprese relative alle quote successive al primo anno. Il motivo relativo alle spese software è stato considerato inammissibile per aspecificità, mancando l'indicazione e l'allegazione delle fatture dalle quali emergerebbe la diversa natura dei costi. Nessuna statuizione sulle spese, perché la resistente è rimasta intimata.

Norme richiamate

• art. 2909 c.c.

  Il giudicato esterno può essere opposto solo se la definitività della decisione invocata risulti dimostrata; nel caso concreto l'eccezione è stata respinta per difetto di prova del passaggio in giudicato.

• art. 324 c.p.c.

  Richiamato quale norma sul giudicato formale, ma la sua invocazione non ha giovato alla tesi dell'Agenzia per carenza di prova sulla definitività delle sentenze richiamate.

• art. 100 c.p.c.

  La consolidante ha interesse ad impugnare l'avviso di accertamento di primo livello relativo alla consolidata, perché deve poi determinare il reddito complessivo del gruppo sulla base di quel risultato.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione è nulla solo se meramente apparente; nel caso esaminato la CTR ha esposto in modo sufficiente le ragioni del parziale accoglimento.

• art. 360 c.p.c.

  Le censure sono state esaminate come violazioni di legge e nullità della sentenza, ma sono risultate infondate o inammissibili.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 108

  Le spese di formazione del personale sono state ricondotte alle spese per studi e ricerche, deducibili secondo la disciplina del comma 1; il richiamo del comma 3 operato dalla CTR è stato corretto dalla Corte mediante integrazione della motivazione. Le spese pluriennali restano deducibili nei limiti della quota imputabile a ciascun esercizio.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 109

  Richiamato insieme all'art. 108 per la deducibilità dei costi; la Corte ha escluso che le spese software potessero essere censurate senza specifica indicazione documentale delle fatture contestate.

• d.P.R. n. 917/1986, artt. 117-129

  Disciplina del consolidato nazionale: la consolidata e la consolidante restano soggetti distinti, con doppio livello di accertamento e responsabilità.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 118

  L'opzione per il consolidato comporta il calcolo del reddito complessivo globale come somma algebrica dei redditi delle società partecipanti e la liquidazione dell'unica imposta dovuta dal gruppo.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 119

  La consolidata elegge domicilio presso la controllante.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 121

  La consolidata deve compilare e comunicare la propria dichiarazione dei redditi, pur senza liquidare l'imposta.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 122

  La consolidante presenta la dichiarazione del consolidato e liquida l'imposta di gruppo.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 127

  Regola la ripartizione delle responsabilità tra consolidante e consolidata per maggiore imposta, accessori e sanzioni.

• d.l. 31 maggio 2010

  La modifica dell'art. 40-bis d.P.R. n. 600/1973 introdotta dal decreto non si applica all'anno d'imposta 2005, oggetto del giudizio.

• d.P.R. n. 600/1973, art. 40-bis

  Nel regime successivo al 1 gennaio 2011 prevede unico atto notificato a consolidante e consolidata e litisconsorzio necessario; la Corte ha precisato che tale disciplina non era applicabile alla fattispecie.

Massime di principio

• Nel regime anteriore alla riforma del 2010 del consolidato nazionale, l'accertamento nei confronti della consolidata e quello nei confronti della consolidante restano distinti ma collegati da un nesso di pregiudizialità-dipendenza: l'uno non elimina l'autonomia difensiva dell'altro, ma il secondo si fonda sul primo.
• La consolidante è legittimata e ha interesse a impugnare l'avviso di accertamento di primo livello emesso nei confronti della consolidata, poiché da quell'accertamento dipende la determinazione del reddito complessivo di gruppo e della relativa imposta.
• Il giudicato esterno può spiegare effetti preclusivi nel processo tributario solo se la definitività della decisione invocata è provata in modo certo; la mera allegazione di precedenti decisioni non è sufficiente.
• La motivazione è apparente solo quando, pur formalmente esistente, non consenta di comprendere la ratio decidendi; se il giudice espone le ragioni del decisum, la censura di nullità non può essere accolta.
• Le spese per corsi di formazione e aggiornamento del personale rientrano nelle spese per studi e ricerche e possono essere dedotte, a scelta del contribuente, nell'esercizio di competenza oppure ripartite per quote costanti negli esercizi successivi.
• La censura di violazione di legge su singole riprese fiscali richiede specificità argomentativa e indicazione documentale puntuale dei fatti e dei documenti su cui si fonda; in difetto, il motivo è inammissibile.

Come è indicizzato