Cassazione Penale, Sentenza n. 30098/2025 del 02/09/2025

Esito

La controversia

Il ricorrente impugna la conferma della condanna per il delitto di indebita compensazione (art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000), deducendo: 1) errata applicazione della norma per mancata considerazione della sua buona fede e per il carattere non vincolante della circolare Agenzia delle Entrate n. 140/E/2017 e per il richiamo a disposizioni (d.l. n. 124/2019) successive ai fatti; 2) errata valutazione del dolo (art. 42 c.p.) poiché i giudici si sarebbero affidati a una circolare non vincolante; 3) errata esclusione della non punibilità per particolare tenuità (art. 131-bis c.p.) per assenza di premeditazione, buona fede e incertezza normativa.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato il ricorso inammissibile per la maggior parte dei motivi e ne ha rigettato le censure sulla liceità della compensazione mediante accollo, sulla buona fede e sull'applicabilità dell'art. 131-bis. Tuttavia ha rilevato d'ufficio l'erroneità dell'aumento di pena per continuazione: le due compensazioni contestate nel medesimo anno d'imposta costituiscono un unico reato e, quindi, il fatto riferito al 18/06/2018 è stato annullato senza rinvio perché il fatto non sussiste; è stato eliminato l'aumento di pena di 10 giorni e la pena è stata rideterminata in mesi 7 e giorni 20 di reclusione. Il resto della sentenza impugnata è stato confermato; le pene accessorie e la confisca sono state mantenute.

Norme richiamate

• art. 10-quater, decreto legislativo n. 74/2000

  Norma incriminatrice dell'indebita compensazione; la Corte conferma che la compensazione è illecito quando vengono utilizzati crediti spettanti a soggetti diversi dall'accollato e fissa la soglia di rilevanza penale (50.000 euro annui) come parametro di offensività.

• art. 8, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  l'obbligazione tributaria può essere estinta anche per compensazione

  La Corte precisa che l'art. 8 non estende la compensazione al di là dei requisiti strutturali e regolamentari della compensazione tributaria: non crea un'automatica legittimazione all'uso dei crediti di un terzo (accollante).

• art. 1, decreto-legge 26 ottobre 2019, n. 124, conv. con modificazioni dalla L. 19 dicembre 2019, n. 157

  "Per il pagamento, in ogni caso, è escluso l'utilizzo in compensazione di crediti dell'accollante. I versamenti in violazione del comma 2 si considerano come non avvenuti a tutti gli effetti di legge."

  La norma ha esplicitato il divieto di utilizzare in compensazione i crediti dell'accollante; la Corte tuttavia osserva che la preclusione era già pacifica anteriormente alla novella normativa.

• art. 17, decreto legislativo n. 241/1997

  Richiama i presupposti della compensazione tributaria e l'esigenza che debiti e crediti attengano al medesimo soggetto; la Corte richiama questo criterio per escludere la compensazione mediante crediti dell'accollante.

• art. 42, primo comma, codice penale

  Riferimento alla capacità di volere e al dolo; la Corte rigetta la tesi del ricorrente che l'incertezza normativa o una circolare non vincolante escludano il dolo, richiedendo elementi positivi di affidamento per ritenere la buona fede rilevante.

• art. 131-bis, codice penale

  Causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto: la Corte conferma che in reati tributari la causa è applicabile solo per superamenti modesti della soglia di punibilità stabilita dalla norma e non per eccedenze significative; data la somma di euro 67.097,00 la causa è esclusa.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 140/E del 15/11/2017

  Documento interpretativo che aveva affermato la preclusione della compensazione mediante accollo; la Corte ricorda che, pur non vincolante, la circolare era coerente con l'orientamento giurisprudenziale pacifico e dimostrava la conoscibilità del precetto.

• art. 15, d.lgs. n. 74/2000

  Riferimento ai casi di errore di diritto rilevante nella responsabilità penale tributaria: la Corte sottolinea che l'errore di diritto è rilevante solo se fondato su comportamento positivo delle autorità amministrative, su pacifico orientamento giurisprudenziale o su specifiche richieste di chiarimento, circostanze non presenti nel caso.

• art. 129, codice di procedura penale

  Potere della Corte di cassazione di rilevare d'ufficio le ipotesi di insussistenza del fatto o di illegittimità della pena; la Corte ha esercitato questo potere per annullare senza rinvio la parte relativa al 18/06/2018.

Massime di principio

• La compensazione tributaria può essere effettuata solo tra debiti e crediti del medesimo soggetto: l'uso dei crediti dell'accollante per estinguere debiti altrui è precluso e integra, se indebito, il reato previsto dall'art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000.
• Le circolari amministrative, pur non vincolanti, possono dimostrare la conoscibilità e la prevedibilità del precetto: la sola inesigibilità tecnica della circolare non basta a escludere il dolo o a configurare errore di diritto rilevante.
• Per invocare la buona fede o l'errore di diritto rilevante ai fini penali è necessario che l'agente abbia potuto fare affidamento su comportamento positivo dell'amministrazione, su un pacifico indirizzo giurisprudenziale o su richieste formali di chiarimento; il semplice dissenso interpretativo non è sufficiente.
• La causa di non punibilità per particolare tenuità (art. 131-bis c.p.) nei reati tributari è applicabile solo quando il superamento della soglia di rilevanza penale sia davvero modestissimo; eccedenze non marginali escludono la non punibilità.
• Nel caso di più atti di indebita compensazione compiuti entro lo stesso anno d'imposta si considera un unico reato che si perfeziona con la presentazione dell'ultimo modello F24: non è legittimo aumentare la pena per continuazione per atti riferibili allo stesso periodo d'imposta.
• La Corte di cassazione può rilevare d'ufficio vizi formali o sostanziali (es. inesistenza del fatto riferito a una delle date) e annullare senza rinvio la parte invalida della sentenza; ciò può comportare la rideterminazione della pena.
• Chi intende compiere operazioni di accollo e compensazione dovrebbe preventivamente richiedere chiarimenti all'amministrazione o consulenza giuridica qualificata e, se necessario, adottare misure conservative per evitare conseguenze penali (es. astensione dall'uso in compensazione dei crediti dell'accollante).