Cassazione Civile, Sentenza n. 141/2022 del 05/01/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi al 2007 e 2008 per contestata illegittima esclusione del regime del reverse charge, indebita applicazione dell'aliquota IVA agevolata del 4%, ripresa a tassazione di fatture di acquisto per genericità e irrogazione di sanzioni per omessa/difettosa tenuta della contabilità e per mancata regolarizzazione di acquisti in reverse charge. Il contribuente sosteneva la correttezza del regime adottato (lavori edilizi in subappalto), l'idoneità delle fatture e la natura meramente formale delle violazioni che avrebbe reso inapplicabili le sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso principale proposto da Venturi Oscar e ha accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia delle entrate. In motivazione, la Corte ha confermato che le fatture contestate erano carenti dei requisiti previsti dall'art. 21 d.P.R. n. 633/1972 (in particolare mancava la specificazione delle date di effettuazione delle prestazioni e altri elementi), e che l'onere di provare la legittimità della detrazione/inerenza dei costi incombe sul contribuente, il quale non ha prodotto in sede di cassazione le fatture né le dichiarazioni sostitutive contestate, rendendo impossibile alla Corte verificare l'effettiva integrazione documentale. Inoltre la Corte ha ritenuto erronea la qualificazione delle violazioni come "meramente formali" da parte della CTR: poiché la carenza dei requisiti fatturari ha determinato l'indetraibilità dell'IVA e l'indeducibilità dei costi (incidendo quindi sulla determinazione dell'imponibile), tali violazioni non potevano considerarsi meramente formali e la pronuncia che aveva annullato le sanzioni andava cassata. La sentenza impugnata è stata cassata nei punti relativi al ricorso incidentale e la causa rinviata alla CTR dell'Emilia Romagna in diversa composizione; pronunce sulle spese ridefinite insieme al rinvio.

Norme richiamate

• art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972

  Definisce i requisiti formali della fattura; la Corte ha ritenuto che la mancata indicazione di elementi essenziali (es. date di esecuzione, luogo, modalità di determinazione del corrispettivo, duplice registrazione) renda le fatture "generiche" e può giustificare l'indetraibilità dell'IVA e l'indeducibilità dei costi.

• Direttiva 2006/112/CE (art. 226 e art. 219)

  La normativa UE richiede l'indicazione dell'entità e della natura dei servizi e la specificazione della data di effettuazione/ultimazione della prestazione; la Corte richiama la giurisprudenza comunitaria che ammette che fatture incomplete possono precludere il diritto alla detrazione, e che informazioni complementari possono essere considerate purché siano specifiche e inequivocabili rispetto alla fattura.

• art. 109 TUIR

  Riguarda i criteri di deducibilità dei costi: la Corte osserva che il contribuente deve dimostrare i requisiti richiesti per la legittima detrazione/deduzione dei costi e che l'omessa produzione documentale impedisce tale prova.

• d.l. n. 119 del 2018

  Norma citata rispetto alla possibilità di definizione agevolata della controversia; nel caso il contribuente l'aveva richiesta ma l'Agenzia l'aveva negata per omesso pagamento e tale diniego non è stato impugnato.

• d.lgs. n. 471 del 1997 (artt. 6, 5, 9 - come richiamati)

  Norme sulle sanzioni tributarie; il ricorso incidentale lamentava la non applicazione delle sanzioni in presenza di fatture indeterminate. La Corte ha ritenuto che, se la violazione incide sull'imponibile (indeducibilità/indetraibilità), non può qualificarsi come meramente formale ai fini dell'esclusione di punibilità.

• d.lgs. n. 472 del 1997 (art. 6, comma 5-bis)

  Limita l'esclusione della punibilità alle violazioni che non arrecano pregiudizio all'esercizio dell'attività di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile; la Corte lo utilizza per distinguere violazioni meramente formali da quelle che invece giustificano sanzioni.

• legge n. 212 del 2000 (art. 10, comma 3)

  Definizione originaria di "violazione meramente formale"; la Corte illustra la successiva limitazione e chiarimento normativo operato dal legislatore e dalla giurisprudenza.

• d.lgs. n. 32 del 2001

  Intervento legislativo che ha delimitato la portata della nozione di violazione meramente formale richiamata dallo Statuto del contribuente, collegandola alla successiva formulazione dell'art. 6 d.lgs. 472/1997.

• D.P.R. n. 115 del 2002 (art. 13, comma 1-quater)

  Norma procedurale richiamata in relazione agli obblighi di versamento processuali; la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per l'applicazione di tale disposizione.

Massime di principio

• La fattura regolare presuppone il rispetto dei requisiti formali previsti dall'art. 21 d.P.R. 633/1972: mancanze rilevanti (es. assenza della data di esecuzione, luogo, determinazione del corrispettivo) possono rendere la fattura "generica" e giustificare l'indetraibilità dell'IVA e l'indeducibilità dei costi.
• L'onere della prova circa la realtà delle operazioni e il diritto alla detrazione/deduzione grava sul contribuente: la mera produzione tardiva o generica di documentazione integrativa può non essere sufficiente, soprattutto se non riprodotta e specificata nel ricorso.
• La giurisprudenza comunitaria consente agli Stati membri di negare la detrazione dell'IVA in presenza di fatture incomplete, anche se il soggetto passivo fornisce integrazioni dopo che l'amministrazione ha negato la detrazione; le integrazioni devono essere specifiche, inequivocabili e riferibili alla fattura.
• Distinguere tra violazioni meramente formali, formali e sostanziali è cruciale: se la violazione incide concretamente sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o del versamento (ossia rende indetraibile/indeducibile), non può qualificarsi come meramente formale e può giustificare l'applicazione di sanzioni.
• In contenziosi tributari è essenziale riprodurre e documentare integralmente le fatture e le dichiarazioni probatorie già nelle fasi di impugnazione e, soprattutto, in cassazione, onde permettere alla Corte di verificare l'effettiva idoneità probatoria degli elementi prodotti.
• Se si contestano sanzioni per violazioni formali, va valutato ex ante se la condotta poteva ostacolare l'attività di controllo: la valutazione è astratta e richiede il confronto tra la condotta e il bene giuridico tutelato dalla norma violata.