Cassazione Civile, Ordinanza n. 00497/2024 del 08/01/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2010 emesso nei confronti di una società di costruzioni in liquidazione. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione, da un lato, la deduzione di interessi passivi corrisposti su mutui fondiari, ritenendoli non integralmente capitalizzabili e quindi deducibili solo nei limiti dell’art. 96 TUIR, e non ai sensi dell’art. 110 TUIR; dall’altro, la deduzione di sopravvenienze passive derivanti dalla chiusura anticipata di contratti derivati, ritenuta eccedente i limiti di deducibilità previsti dall’art. 96 TUIR e dall’art. 112 TUIR. In primo grado la CTP aveva accolto parzialmente il ricorso della contribuente, riconoscendo la deducibilità integrale degli interessi sui mutui e respingendo invece le doglianze sulla seconda ripresa. In appello la CTR aveva confermato la decisione. In Cassazione la società ha dedotto, con un unico motivo, la violazione degli artt. 96, 109 e 112 TUIR e dell’art. 2697 c.c., sostenendo: i) che le sopravvenienze passive da derivati sarebbero riconducibili alla disciplina dell’art. 109, comma 5, TUIR e non al regime dell’art. 112, comma 5, con conseguente deducibilità diversa da quella applicata; ii) che la CTR avrebbe violato le regole sull’onere della prova, non valorizzando la relazione del collegio sindacale che confermava la correttezza dell’operato degli amministratori. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso e ricorso incidentale, lamentando a sua volta la violazione degli artt. 96 e 110 TUIR e degli artt. 2423, 2423-bis e 2427 c.c., assumendo che la società non avesse provato la destinazione dei mutui al finanziamento di lavori di costruzione o ristrutturazione e che, perciò, gli interessi passivi dovessero essere dedotti solo nei limiti del ROL.

La decisione

La Corte ha rigettato sia il ricorso principale della società sia il ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate. Quanto al ricorso principale, ha ritenuto infondata la censura sull’onere della prova perché la questione non riguardava la veridicità di dati di bilancio attestati da una relazione di revisione, ma l’interpretazione del regime fiscale applicabile alle sopravvenienze passive da derivati; ha inoltre affermato che, per i derivati di copertura di attività e passività produttive di interessi, il comma 5 dell’art. 112 TUIR richiama la disciplina degli interessi passivi, con conseguente applicazione delle regole dell’art. 96 TUIR anche in dichiarazione, sicché non era condivisibile la tesi della contribuente volta a isolare il solo profilo temporale. Quanto al ricorso incidentale, lo ha dichiarato inammissibile perché mirava a censurare la valutazione di merito delle risultanze istruttorie compiuta dalla CTR in ordine alla destinazione dei mutui ai cantieri della società. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  costituisce il parametro del vizio di violazione e falsa applicazione di legge dedotto in cassazione.

• art. 96 TUIR

  disciplina la deducibilità degli interessi passivi e degli oneri assimilati entro il limite degli interessi attivi e del 30% del ROL; la Corte la ritiene applicabile anche alle componenti negative da derivati di copertura richiamate dall’art. 112 TUIR.

• art. 109 TUIR

  la Corte esclude che fosse la disposizione corretta per ricondurre il regime fiscale delle sopravvenienze passive da derivati di copertura nella fattispecie esaminata.

• art. 110 TUIR

  richiamato quale norma invocata dall’Agenzia per sostenere la non integrale deducibilità degli interessi passivi sui mutui; la Corte non accoglie il ricorso incidentale perché la censura investe il merito.

• art. 112 TUIR

  prevede il principio di valutazione simmetrica per i derivati di copertura e, per quelli relativi a rischi connessi ad attività e passività produttive di interessi, impone che i componenti positivi e negativi concorrano al reddito secondo lo stesso criterio di imputazione degli interessi; la Corte ne ricava l’applicazione del regime dell’art. 96 TUIR.

• art. 2697 c.c.

  richiamato dalla contribuente, ma ritenuto non pertinente perché la controversia verteva sull’interpretazione della disciplina fiscale e non sulla prova di fatti economici attestati in bilancio.

• art. 2423 c.c.

  richiamato nel ricorso incidentale dell’Agenzia insieme ad altre norme civilistiche di bilancio, senza accoglimento della censura.

• art. 2423-bis c.c.

  richiamato nel ricorso incidentale dell’Agenzia insieme ad altre norme civilistiche di bilancio, senza accoglimento della censura.

• art. 2427 c.c.

  richiamato nel ricorso incidentale dell’Agenzia insieme ad altre norme civilistiche di bilancio, senza accoglimento della censura.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  la Corte dà atto dei presupposti per il versamento dell’ulteriore importo, ma precisa che la regola non si applica all’Agenzia delle Entrate, amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• In tema di reddito d’impresa, la disciplina fiscale dei derivati di copertura relativi ad attività e passività produttive di interessi si ricostruisce attraverso il combinato disposto dell’art. 112 TUIR e dell’art. 96 TUIR, con applicazione del medesimo criterio di imputazione degli interessi anche ai componenti negativi derivanti dai derivati.
• La contestazione relativa alla deducibilità fiscale di una posta non può essere trasformata in una censura sull’onere della prova quando la questione risolta dal giudice è di pura interpretazione normativa e non di veridicità di dati contabili o di bilancio.
• La relazione del collegio sindacale o del revisore può rilevare sul piano probatorio dei dati di bilancio, ma non sposta la decisione quando il tema controverso è la corretta qualificazione giuridico-fiscale di un componente di reddito.
• È inammissibile il motivo di ricorso per cassazione che, sotto veste di violazione di legge, miri in realtà a contestare la valutazione delle prove e delle risultanze istruttorie compiuta dal giudice di merito.
• Nel reddito d’impresa le regole sull’imputazione temporale dei componenti negativi sono vincolanti e non possono essere derogate dal contribuente neppure se l’anticipazione o la posticipazione del costo non comporti, nel caso concreto, un danno per l’Erario.

Come è indicizzato