Cassazione Civile, Ordinanza n. 20619/2022 del 28/06/2022

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria ha recuperato l’IVA su una somma di euro 607.500,00 corrisposta alla società conduttrice dall’acquirente dell’immobile locato, somma qualificata dall’Ufficio come corrispettivo di una prestazione imponibile; l’avviso ha inoltre recuperato un costo di euro 75.000,00 esposto in fattura con causale "regolarizzazione affitti". La società ha impugnato l’atto e la controversia è giunta in Cassazione con cinque motivi: (1) nullità/violazione dell’art. 57, comma 2, d.lgs. 546/1992 e dell’art. 1421 c.c. per avere il giudice d’appello ritenuto nuova e quindi inammissibile l’eccezione di nullità del contratto preliminare; (2) violazione dell’art. 36, comma 2, d.P.R. 546/1992 e degli artt. 24 e 111 Cost. per avere la CTR ritenuto irrilevante la motivazione carente della sentenza di primo grado; (3) violazione dell’art. 3 d.P.R. 633/1972 e dell’art. 1362 c.c. per la qualificazione della somma come corrispettivo e non come mera indennità di avviamento; (4) violazione dell’art. 34 l. 392/1978, in combinazione con l’art. 79 della stessa legge, e dell’art. 1322 c.c. per avere attribuito rilevanza alla circostanza che la somma fosse superiore all’indennità legale di avviamento; (5) violazione degli artt. 2697 e 2709 c.c. per l’esclusione dell’inerenza del costo di euro 75.000,00. I fatti accertati in sentenza indicano che, prima della vendita dell’immobile, le parti avevano concluso un preliminare nel quale la conduttrice aveva rinunciato alla prelazione, aveva consentito alla risoluzione anticipata della locazione e aveva rinunciato a ogni pretesa, ricevendo in cambio il pagamento della somma al rogito.

La decisione

La Corte ha respinto tutti i motivi: ha ritenuto infondato il secondo motivo, perché nel processo tributario l’appello ha effetto devolutivo pieno sul capo impugnato e consente al giudice di riesaminare tutte le questioni ad esso connesse, rendendo irrilevante l’eventuale carenza di motivazione della decisione di primo grado; ha dichiarato inammissibili o infondate le censure con cui la società sosteneva che la somma fosse solo indennità di avviamento, osservando che la CTR aveva invece accertato un nesso funzionale tra pagamento e condotta della contribuente che aveva reso possibile la vendita dell’immobile, sicché la somma costituiva remunerazione di una prestazione di servizi imponibile IVA secondo i principi unionali; ha ritenuto non decisiva la dedotta nullità del preliminare, poiché il focus era sulla concreta esecuzione del rapporto e sulla sostanza economica dell’operazione; ha escluso che potesse operare una distinzione generalizzata tra operazioni lecite e illecite ai fini IVA, in applicazione del principio di neutralità fiscale; ha infine dichiarato inammissibile il motivo sul costo di euro 75.000,00 perché fondato su una ricostruzione dei fatti diversa da quella accertata in sentenza. Il ricorso è stato rigettato e la società è stata condannata alle spese in favore dell’Agenzia delle entrate; la Corte ha anche dato atto dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 36, comma 2, d.P.R. 546/1992

  Nel giudizio tributario di appello la carenza di motivazione della sentenza di primo grado non è decisiva, poiché il devolutum consente il riesame pieno delle questioni del capo impugnato.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto violato, perché il giudice d’appello ha comunque riesaminato la controversia.

• art. 111 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto violato, per le stesse ragioni sul riesame in appello.

• art. 57, comma 2, d.lgs. 546/1992

  L’eccezione di nullità del contratto preliminare è stata ritenuta nuova e quindi inammissibile in appello, ma la decisione è comunque stata fondata soprattutto sulla concreta esecuzione del rapporto.

• art. 1421 c.c.

  Invocato in relazione alla nullità rilevabile d’ufficio, ma non idoneo a scardinare la decisione, poiché la CTR ha deciso su un diverso e decisivo profilo fattuale.

• art. 3 d.P.R. 633/1972

  La somma corrisposta è stata qualificata come corrispettivo di una prestazione di servizi e quindi come operazione imponibile IVA.

• art. 1362 c.c.

  L’interpretazione del preliminare e degli accordi tra le parti è stata condotta valorizzando il dato letterale e soprattutto la funzione economica concreta dell’operazione.

• art. 34 l. 392/1978

  La somma non è stata considerata come mera indennità legale di avviamento, perché comprendeva anche altre utilità collegabili alla risoluzione anticipata e alla rinuncia alla prelazione.

• art. 79 l. 392/1978

  La nullità delle pattuizioni che attribuiscono canoni maggiori non esclude, in via generale, la soggezione a IVA di un corrispettivo, per il principio di neutralità fiscale.

• art. 1322 c.c.

  Invocato per contestare la ricostruzione della CTR, ma non decisivo rispetto alla qualificazione fiscale della somma in base alla sua concreta funzione economica.

• art. 15 d.P.R. 633/1972

  Ritenuto non applicabile al caso, perché la somma non era una mera penalità o un interesse moratorio, ma la remunerazione di una prestazione di servizi.

• art. 2697 c.c.

  Il motivo è stato dichiarato inammissibile perché tendeva a sovvertire l’accertamento fattuale compiuto dal giudice di merito.

• art. 2709 c.c.

  Il motivo relativo alla fattura di euro 75.000,00 è stato reputato inammissibile perché fondato su una diversa ricostruzione del fatto e della documentazione contabile.

Massime di principio

• Nel processo tributario l’appello ha effetto devolutivo pieno sul capo impugnato e consente al giudice di secondo grado di riesaminare tutte le questioni ad esso inerenti; perciò la carenza di motivazione della sentenza di primo grado non è di per sé decisiva se il giudice d’appello svolge un autonomo esame.
• Ai fini IVA, ciò che rileva è la sostanza economica dell’operazione e il nesso funzionale tra pagamento e prestazione resa: una somma qualificata come indennizzo può costituire corrispettivo di una prestazione di servizi se remunera la condotta della controparte che ha reso possibile l’operazione.
• La qualificazione come mera indennità di avviamento non ricorre quando la somma non remunera solo la perdita dell’avviamento, ma anche la rinuncia a diritti contrattuali e la risoluzione anticipata del rapporto che hanno consentito la vendita dell’immobile.
• La nullità o l’illiceità di una pattuizione non esclude, in via generale, l’assoggettamento a IVA della prestazione economicamente resa, in quanto opera il principio di neutralità fiscale, salvo casi eccezionali in cui la natura dell’operazione escluda ogni concorrenza con attività lecite.
• In sede di legittimità non sono ammissibili censure che mirano a una nuova ricostruzione del fatto o a sovvertire l’accertamento di merito circa l’esistenza, l’inerenza o la funzione economica di un costo o di un corrispettivo.

Come è indicizzato