Sentenza del 18/03/2021 n. 7621 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno 2006 imputando al ricorrente il reddito derivante dalla cessione di crediti (originariamente acquisiti da (---) coop. in concordato) sostenendo che la cessione era stata posta in essere tramite una societa' interposta, la (---) LLC (formalmente americana) che aveva costituito in Italia una stabile organizzazione e trasferito i crediti: l'Ufficio ha ritenuto che la LLC fosse meramente interposta e che il corrispettivo (la restituzione di un presunto finanziamento infruttifero) fosse in realta' riconducibile al contribuente. Il contribuente ha contestato di essere estraneo al guadagno e ha sostenuto di essere residente e cittadino britannico (esente da imposizione italiana). In sede di giudizio sono state pertanto discusse due questioni principali: (i) l'esistenza di interposizione societaria (reale o fittizia) ai sensi dell'art. 37 DPR 600/1973; (ii) la residenza fiscale del contribuente (Italia vs Regno Unito) e l'eventuale applicazione della Convenzione Italia-Regno Unito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha esaminato i 14 motivi di ricorso del contribuente. Ha rigettato i primi due motivi (relativi a presunte nullita' per eccesso del petitum e limiti del giudizio di rinvio), ma ha accolto in parte il ricorso: in particolare ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio con riguardo alla carenza assoluta di motivazione della decisione circa l'accertamento dell'interposizione (il giudice non ha indicato in modo specifico e analitico gli elementi indiziari gravì, precisi e concordanti ritenuti decisivi) e ha anche accolto le censure relative all'omesso esame di fatti decisivi sulla residenza nel Regno Unito (mancata considerazione, tra l'altro, delle comunicazioni anagrafiche/indirizzo, della cittadinanza inglese e della presenza dei figli). Per tali ragioni la Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame conforme ai principi di diritto enunciati (anche su spese di lite). I motivi che attaccavano la decisione sulla residenza italiana e sulla Convenzione bilaterale sono stati in gran parte assorbiti dal rinvio.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 37, comma 3

  La sentenza ha affermato il principio di diritto per cui l'art. 37, comma 3, "imputa al contribuente i redditi che siano formalmente di un soggetto interposto, quando, in base a presunzioni gravi, precise e concordanti, risulti che il contribuente ne e' l'effettivo titolare; senza che si debba distinguere tra interposizione fittizia e reale."

  La norma si applica sia all'interposizione fittizia sia a quella reale: per imputare i redditi occorrono presunzioni gravi, precise e concordanti che dimostrino che il contribuente sia l'effettivo titolare; il giudice deve indicare e valutare in modo analitico gli elementi indiziari.

• Codice Civile, articolo 2729

  Le presunzioni semplici utilizzate per l'accertamento devono possedere gli attributi di gravita', precisione e concordanza; ciascun elemento indiziario va valutato analiticamente e poi nella loro convergenza complessiva.

• Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), articolo 2

  Criteri per determinare la soggettivita' passiva (residenza, domicilio, sede della direzione); la residenza fiscale si valuta anche con riferimento al domicilio inteso come sede principale degli affari e interessi economici e delle relazioni personali.

• Convenzione fra Italia e Regno Unito per evitare le doppie imposizioni (21 ottobre 1988), articolo 4, par. 2 lett. a)

  "Quando, in base alle disposizioni del paragrafo (1) del presente articolo, una persona fisica e' considerata residente di entrambi gli stati contraenti, la sua situazione e' determinata ... (a) detta persona e' considerata residente dello stato contraente nel quale dispone di un'abitazione permanente ... e, se dispone di un'abitazione permanente in ciascuno degli stati contraenti, e' considerata residente dello stato contraente nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono piu' strette (centro degli interessi vitali);"

  La convenzione fornisce le regole-tiebreaker (abitazione permanente, centro degli interessi vitali, ecc.) da applicare solo se il contribuente risulta residente, secondo le leggi di entrambi gli stati; perche' la convenzione si applichi occorre prima verificare l'effettiva (non fittizia) residenza nello Stato estero.

• Codice di procedura civile (articoli invocati in ricorso): art. 360 c.p.c., art. 112 c.p.c., art. 384 c.p.c.

  Principi processuali relativi ai motivi di cassazione (violazione di norme di diritto, nullita' per difetto di motivazione, limiti del giudizio di rinvio). La Corte ha applicato i relativi criteri per valutare i vizi di motivazione e l'ampiezza del giudizio di rinvio.

Massime di principio

• Per ritenere l'esistenza di interposizione (art. 37 DPR 600/1973) il giudice deve individuare e motivare specificamente gli elementi indiziari che, presi singolarmente e nella loro convergenza, risultano gravi, precisi e concordanti; affermazioni generiche o elenchi non specificati sono insufficienti e determinano cassazione.
• L'interposizione puo' essere reale o fittizia: la mera esistenza formale di una societa' interposta non esclude di per sé la qualifica di interposizione abusiva; conta la valutazione degli elementi fattuali e la prova che il contribuente sia l'effettivo titolare dei redditi.
• In caso di contestazione della residenza fiscale, l'iscrizione all'AIRE o la qualifica formale non pregiudicano l'accertamento: va valutato il centro degli interessi vitali (sede degli affari e interessi economici e relazioni personali) con giudizio complessivo di tutti gli indizi; elementi come trasferimenti anagrafici, documentazione fiscale estera, cittadinanza, presenza dei familiari e ricezione della corrispondenza sono fatti decisivi che il giudice deve esaminare.
• Se e' evocata una convenzione contro le doppie imposizioni, la regola convenzionale (tiebreaker) rileva solo se emerge che la persona e' considerata residente da entrambi gli Stati; pertanto va prima accertata l'effettiva residenza nello Stato estero.
• Il giudice di rinvio, quando la cassazione e' avvenuta per vizi di motivazione (anche cumulati con violazione di legge), puo' e deve rivalutare i fatti gia' acquisiti e approfondire aspetti non adeguatamente esaminati, ma nei limiti dei principi di diritto indicati dalla Cassazione; tuttavia la motivazione della nuova decisione deve essere chiara e specifica.
• L'omesso esame di fatti decisivi o la motivazione apparente (che non renda percepibile il ragionamento logico-giuridico) costituiscono vizi formali rilevanti ai fini di cassazione.