Sentenza del 18/03/2021 n. 895 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Disputa sulla detrazione dell'IVA dovuta a monte per acquisti intracomunitari: la normativa fiscale polacca (art. 86, comma 10b) richiedeva che l'IVA relativa a tali acquisti fosse indicata nella dichiarazione fiscale entro tre mesi dalla fine del mese in cui è sorto l'obbligo d'imposta, pena il mancato esercizio della detrazione nello stesso periodo d'imposta; A. sosteneva che, in caso di ritardi non imputabili alla sua colpa (es. fattura pervenuta tardivamente), tale condizione fosse incompatibile con gli articoli 167 e 178 della direttiva IVA e con i principi di neutralità e proporzionalità.

La decisione

La Corte di giustizia dell'Unione Europea ha ritenuto che, pur potendo gli Stati membri stabilire condizioni formali e misure per assicurare l'esatta riscossione dell'IVA, gli articoli 167 e 178 della direttiva impediscono a una normativa nazionale di subordinare automaticamente l'esercizio del diritto a detrazione, nel medesimo periodo d'imposta in cui l'imposta è dovuta, alla mera indicazione dell'IVA nella dichiarazione presentata entro un termine di tre mesi. In particolare la Corte ha affermato che il diritto a detrazione sorge quando l'imposta diviene esigibile e che formalità nazionali non possono vanificare tale diritto quando i requisiti sostanziali sono soddisfatti; gli Stati membri possono tuttavia introdurre sanzioni proporzionate per violazioni formali e prevedere rimedi (es. possibilità di rettifica), ma devono tener conto di tutte le circostanze rilevanti, in particolare della buona fede del soggetto passivo. Pertanto la norma nazionale polacca è incompatibile nella parte in cui impedisce automaticamente la detrazione per i contribuenti in buona fede che non hanno rispettato il termine di tre mesi.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, art. 167

  Il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile

  La Corte conferma che il diritto a detrazione nasce al momento in cui l'imposta diventa esigibile e non può essere subordinato a condizioni nazionali ulteriori che ne vanifichino l'effetto, salvo che sussistano motivi oggettivi che rendano impossibile provare il rispetto dei requisiti sostanziali.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 178, lett. c

  Per poter esercitare il diritto a detrazione, il soggetto passivo deve ... per la detrazione ... relativa agli acquisti intracomunitari di beni, aver riportato sulla dichiarazione IVA ... tutti i dati necessari ... ed essere in possesso di una fattura ...

  Stabilisce requisiti formali (dichiarazione e fattura) per esercitare la detrazione; la Corte osserva però che tali requisiti non possono automaticamente privare del diritto a detrazione il soggetto passivo in buona fede quando i requisiti sostanziali sono dimostrati.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 168, lett. c

  l'IVA dovuta per gli acquisti intracomunitari di beni conformemente all'articolo 2, paragrafo 1, lettera b), punto i);

  Elenca i requisiti sostanziali per il sorgere del diritto a detrazione per acquisti intracomunitari: essere soggetto passivo, essere debitore dell'IVA per l'acquisto e impiego dei beni in operazioni soggette ad imposta.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 69

  Nei casi di acquisti intracomunitari di beni, l'IVA diventa esigibile al momento dell'emissione della fattura o alla scadenza del termine di cui all'articolo 222, primo comma, se nessuna fattura è stata emessa entro tale data.

  Serve a determinare il momento in cui l'imposta diviene esigibile (e quindi quando origina il diritto a detrazione ai sensi dell'art.167).

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 180-182

  Gli Stati membri possono autorizzare un soggetto passivo a procedere ad una detrazione che non è stata effettuata conformemente agli articoli 178 e 179 ... Gli Stati membri determinano le condizioni e le modalità di applicazione degli articoli 180 e 181.

  Attribuiscono agli Stati membri la facoltà di prevedere meccanismi nazionali per permettere detrazioni tardive, fermo restando il rispetto dei principi di proporzionalità ed effettività.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 273

  Gli Stati membri possono stabilire, ... altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l'esatta riscossione dell'IVA e ad evitare le evasioni, a condizione che questi obblighi non diano luogo ... a formalità connesse con il passaggio di una frontiera.

  Consente misure nazionali per contrastare l'evasione ma impone che non eccedano quanto necessario e non compromettano la neutralità dell'IVA; la Corte ricorda che sanzioni proporzionate sono ammissibili.

• Legge polacca sull'IVA, art. 86 (commi 10b, 10i, 13a)

  Il diritto di detrarre ... sorge ... a condizione che il soggetto passivo: a) riceva una fattura ... entro tre mesi dalla fine del mese in cui è sorto l'obbligo fiscale ... b) riporti l'importo dell'imposta dovuta ... non oltre il termine di tre mesi decorrente dalla fine del mese in cui è sorto l'obbligo fiscale ... 10i ... in caso di indicazione oltre tale termine, il soggetto può aumentare l'importo dell'imposta a monte nella liquidazione effettuata per il periodo d'imposta in relazione al quale il termine per la presentazione della dichiarazione fiscale non è ancora decorso.

  La norma polacca introduce un termine di tre mesi come condizione per esercitare la detrazione nello stesso periodo e disciplina la rettifica tardiva; la Corte ha ritenuto che, nella parte in cui impedisce automaticamente la detrazione per contribuenti in buona fede, tale disciplina è incompatibile con la direttiva.

Massime di principio

• Il diritto alla detrazione dell'IVA è principio fondamentale del sistema IVA dell'UE e sorge quando l'imposta diventa esigibile: le condizioni sostanziali previste dalla direttiva (art.168) sono determinanti.
• Gli Stati membri possono imporre requisiti formali (dichiarazioni, fatture, termini) e sanzioni per inosservanze, ma non possono introdurre formalità che, di fatto e automaticamente, privino i contribuenti in buona fede del diritto a detrazione.
• I termini nazionali che comportano la perdita del diritto a detrazione devono rispettare i principi di equivalenza (pariteticità con diritti analoghi interni), effettività (non rendere eccessivamente difficile l'esercizio del diritto) e proporzionalità; altrimenti sono incompatibili con la direttiva.
• Se il contribuente può dimostrare che sono soddisfatti i requisiti sostanziali e l'amministrazione dispone delle informazioni necessarie, la detrazione non può essere negata per la sola inosservanza di un requisito formale; tuttavia la mancanza di prova dei requisiti sostanziali può giustificare il diniego.
• Gli Stati membri hanno margine per prevedere rimedi nazionali (es. possibilità di rettifica, sanzioni proporzionate) per errori formali o ritardi, purché tali rimedi non impongano un onere economico ingiustificato o rendano impossibile l'esercizio della detrazione.