Sentenza del 13/01/2025 n. 871 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia contestava a DH l’omesso versamento delle ritenute del 12,5% sui dividendi distribuiti nel 2006 ai soci C.C. e D.D., somme che apparivano come pagamento del prezzo per l’acquisto delle partecipazioni nella D. C. di N. S.p.A. (DCN). Secondo l’Ufficio, la vendita delle partecipazioni alla neocostituita DH celava un conferimento e un’operazione elusiva di leveraged cash out, diretta a far pervenire ai soci utili di DCN sotto forma di prezzo di vendita, evitando la tassazione dei dividendi. DH aveva impugnato l’avviso di accertamento: la CTP di Napoli aveva accolto il ricorso e la CTR della Campania aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo, tra l’altro, che un accertamento con adesione concluso nel 2004 con la socia B.B. impedisse una diversa qualificazione dell’operazione negli anni successivi e nei confronti della società.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo dell’Agenzia, relativo alla pretesa incomprensibilità della motivazione della CTR: pur con passaggi poco chiari, la ratio della decisione era comprensibile. Ha accolto i motivi secondo, terzo, quarto e sesto: l’accertamento con adesione concluso con B.B. vincolava le parti soltanto per il periodo d’imposta e nei limiti dell’accordo, che nel caso riguardava il quantum della plusvalenza; non equivaleva a un giudicato e non impediva accertamenti per periodi successivi o nei confronti di un soggetto distinto. Ha inoltre escluso che l’accertamento successivo violasse la buona fede, anche considerata la contestazione di condotte elusive, e ha rilevato che non si applicava il regime di imputazione per trasparenza delle società di persone, trattandosi di una società di capitali. Il quinto motivo, sull’omessa pronuncia della CTR circa la riqualificazione dell’operazione, è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per un nuovo esame motivato e per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità; la Cassazione non ha deciso definitivamente la fondatezza della pretesa fiscale.

Norme richiamate

• Art. 2, comma 4, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 218

  L'accertamento con adesione vincola sia il contribuente sia l'Amministrazione finanziaria e, in particolare, preclude a quest'ultima una ulteriore attività accertatrice, salve le deroghe previste dall'art. 2, comma 4, D.Lgs. n. 218/1997, solo per il periodo di imposta interessato dall'accordo, che costituisce il limite oggettivo della definizione concordata fra le parti.

  L’effetto preclusivo dell’accertamento con adesione è circoscritto al periodo d’imposta interessato e ai limiti della definizione concordata, fatte salve le deroghe previste dalla norma.

• Art. 2909 c.c.

  Al contrario, per gli altri periodi d'imposta, l'accertamento con adesione non ha carattere vincolante per le parti, non potendo in alcun modo essere paragonato ad un giudicato, con gli effetti esterni tipici di questo, con particolare riferimento ai presupposti fattuali posti a fondamento della pretesa impositiva.

  L’accertamento con adesione non produce l’efficacia esterna propria del giudicato e non vincola su annualità diverse quanto ai presupposti fattuali della pretesa.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 218

  In materia tributaria, l'accertamento con adesione, pur essendo il risultato di un accordo tra l'amministrazione finanziaria e il contribuente, costituisce una forma di esercizio del potere impositivo non assimilabile, in quanto tale, ad un atto di diritto privato, sicché esso non ha natura di atto amministrativo unilaterale, né di contratto di transazione, stante la disparità delle parti e l'assenza di discrezionalità in ordine alla pretesa tributaria, ma configura un accordo di diritto pubblico, il quale, in ragione di ciò, non è soggetto alle disposizioni del codice civile in tema di transazione, ma alla speciale disciplina pubblicistica contenuta nel D.Lgs. n. 218 del 1997, avente carattere cogente siccome afferente all'obbligazione tributaria, ai suoi presupposti e alla base imponibile.

  L’accertamento con adesione è un accordo di diritto pubblico disciplinato dalla normativa tributaria speciale, non una transazione privatistica; la sua efficacia resta delimitata dal contenuto e dal periodo dell’accordo.

• Art. 10, comma 1, legge 27 luglio 2000, n. 212

  In ragione di ciò, non può certo affermarsi che l'Amministrazione finanziaria, procedendo all'accertamento per gli anni successivi, abbia violato il canone di correttezza di cui all'art. 10, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (c.d. statuto del contribuente), non potendosi certo considerare l'accordo raggiunto per un determinato periodo d'imposta ostativo con riferimento ad accertamenti relativi a periodi d'imposta successivi.

  Il principio di correttezza e buona fede non impedisce all’Amministrazione di accertare periodi d’imposta successivi solo perché per un’annualità precedente è stato raggiunto un accordo.

• Art. 5, comma 1, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Infine, nel caso di specie, risulta inconferente ogni questione relativa al rapporto tra adesione della società e accertamento del singolo socio nelle società di persone, non applicandosi, trattandosi di società di capitali, il criterio di imputazione del reddito per trasparenza, ex art. 5, comma 1, del Tuir.

  Il regime di imputazione per trasparenza previsto per le società di persone non si applica alla società di capitali coinvolta; l’adesione del socio, quindi, non vincola per tale via l’accertamento della società.

• Art. 36, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Nel caso di specie, pur in presenza di alcuni passaggi della motivazione che non brillano certo per chiarezza e coerenza, è ben comprensibile la ratio decidendi su cui si fonda la decisione della Corte territoriale.

  Il vizio processuale di motivazione rileva quando l’anomalia impedisce di comprendere la ragione della decisione; una motivazione non pienamente chiara o coerente non basta se la ratio decidendi resta intelligibile.

• Art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., come riformulato dall’art. 54 del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134

  Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato alle anomalie radicali che incidono sulla sua esistenza, non al semplice difetto di sufficienza.

Massime di principio

• Un accertamento con adesione definisce la pretesa nei limiti dell’accordo, delle parti e del periodo d’imposta coinvolti; di regola non impedisce accertamenti relativi ad altre annualità o a soggetti diversi.
• L’accertamento con adesione non è un giudicato e non determina, per annualità successive, un vincolo sui presupposti fattuali o sulla qualificazione fiscale dell’operazione.
• Il fatto che l’Amministrazione adotti qualificazioni differenti in accertamenti relativi a periodi o soggetti diversi non integra automaticamente una violazione della buona fede: occorre considerare l’ambito concreto dell’accordo precedente e le circostanze del nuovo accertamento.
• La motivazione di una sentenza supera il controllo di legittimità se è possibile individuarne la ragione decisoria; la scarsa chiarezza o un’insufficiente persuasività, da sole, non equivalgono a motivazione apparente o inesistente.
• Il regime di trasparenza fiscale delle società di persone non può essere esteso alle società di capitali per rendere automaticamente vincolante nei confronti della società l’accordo concluso con un socio.