Cassazione Civile, Ordinanza n. 09447/2024 del 09/04/2024

Esito

La controversia

Un contribuente aveva impugnato una serie di avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2005-2009, concernenti IRPEF, IRAP, addizionali e IVA, fondati dall'Ufficio su una complessa indagine della Guardia di Finanza in materia di presunta rivendita di farmaci nel mercato parallelo. La CTP aveva accolto i ricorsi, ma la CTR, in appello dell'Ufficio, aveva riformato la decisione valorizzando la documentazione extracontabile rinvenuta presso un terzo soggetto, ritenendola sufficiente come indizio dell'esistenza di maggiori redditi. Il contribuente ricorreva per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973 e 54 d.P.R. 633/1972, oltre a vizi motivazionali, sostenendo che la CTR avesse: applicato in modo errato la disciplina delle presunzioni e dell'accertamento induttivo; omesso di confrontarsi con la sentenza di primo grado; qualificato come contabilità extracontabile del contribuente meri appunti personali di un terzo, senza dimostrare alcun effettivo collegamento o rapporto di clientela con la farmacia; trascurato che taluni elementi indiziari richiamati dall'Ufficio non riguardavano affatto il ricorrente ma altri farmacisti; infine, ignorato l'incidenza della sentenza penale assolutoria intervenuta nei confronti del contribuente. La Corte ha ritenuto inammissibile la censura nella parte relativa al vizio motivazionale, ma fondata la doglianza sulla violazione delle norme sull'accertamento induttivo e sul governo della prova presuntiva, osservando che la CTR aveva attribuito rilievo decisivo alla sola documentazione extracontabile senza scandagliare l'intero compendio indiziario e senza verificare criticamente conducenza, gravità, precisione e concordanza degli elementi di prova, anche alla luce della decisione penale assolutoria.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile la censura per quanto diretta a denunciare omessa/insufficiente motivazione e travisamento del fatto decisivo, perché il vizio motivazionale è oggi deducibile solo nei limiti della totale mancanza o apparenza della motivazione. Tuttavia ha accolto il ricorso per la parte relativa alla violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973 e 54 d.P.R. 633/1972, in relazione ai criteri delle presunzioni semplici e dell'accertamento induttivo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della CTR della Lombardia, in diversa composizione, affinché proceda a un nuovo esame del quadro indiziario nel suo complesso, valutando anche la decisione penale assolutoria come possibile elemento di prova da confrontare con gli altri risultanti in atti.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  consente l'accertamento induttivo quando gli elementi indiziari, valutati secondo gravità, precisione e concordanza, sorreggano la ricostruzione del maggior reddito; non basta una valutazione atomistica o un singolo elemento non verificato nel contesto complessivo.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  legittima l'accertamento in materia IVA sulla base di presunzioni e documentazione extracontabile, ma il giudice deve verificare criticamente la consistenza dell'intero materiale probatorio.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  il vizio motivazionale è oggi denunciabile solo nei casi di motivazione mancante o meramente apparente, non più per insufficienza o contraddittorietà della motivazione.

• art. 2727 c.c.

  richiamato implicitamente per la nozione di presunzioni semplici e per la necessità di inferenze logiche fondate su fatti noti.

• art. 2729 c.c.

  richiamato implicitamente per i requisiti di gravità, precisione e concordanza delle presunzioni semplici.

• art. 116 c.p.c.

  il giudice tributario deve valutare liberamente le prove acquisite, compresa la sentenza penale assolutoria, confrontandola con gli altri elementi di causa.

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario fondato su presunzioni, il giudice non può limitarsi a valorizzare un singolo elemento indiziario, ma deve prima selezionare criticamente tutti gli elementi rilevanti e poi verificarne la concordanza complessiva secondo il criterio della convergenza del molteplice.
• Gli appunti o la cosiddetta contabilità in nero possono costituire validi indizi di maggiore capacità contributiva anche se rinvenuti presso terzi, ma occorre accertarne la riferibilità concreta al contribuente e la reale attitudine dimostrativa nel contesto dell'intero compendio probatorio.
• La sentenza penale assolutoria non vincola il giudizio tributario, ma il giudice tributario deve prenderla in considerazione come possibile fonte di prova e confrontarla con gli altri elementi acquisiti, senza ignorarne il contenuto.
• Il vizio di motivazione è oggi deducibile in cassazione solo nei limiti della motivazione mancante o meramente apparente; la critica alla sufficienza o persuasività della motivazione non è più autonomamente proponibile.
• La violazione delle norme in tema di accertamento induttivo ricorre quando il giudice attribuisca efficacia decisiva a elementi presuntivi senza verificarne la gravità, precisione e concordanza e senza controllare la riferibilità degli stessi al contribuente.

Come è indicizzato