Sentenza del 16/05/2025 n. 173 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Parma

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato l’avviso di accertamento n. -----/2023, notificato il 19 ottobre 2023 per l’anno d’imposta 2017, con il quale l’Agenzia aveva assoggettato a IRPEF e addizionali € 20.055,00 ricevuti dalla I. Srl, oltre ai € 7.715,44 di retribuzione già tassata, qualificando le somme indicate come «rimborsi spese» come ulteriore retribuzione da lavoro dipendente. F. M. ha sostenuto, da un lato, che l’Ufficio non avesse assolto l’onere della prova previsto dall’art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. 546/1992, essendosi basato sugli accertamenti della Guardia di Finanza; dall’altro, che le somme fossero effettivi rimborsi, dei quali aveva consegnato i giustificativi al datore di lavoro, e che l’eventuale mancato reperimento dei documenti non fosse imputabile a lui. Ha inoltre contestato la propria responsabilità per la mancata tassazione, attribuendola al datore di lavoro quale sostituto d’imposta, e l’irrogazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto che, una volta constatata l’assenza dei giustificativi presso la società e considerata la vicinanza del contribuente alla prova della loro consegna, non spettasse all’Ufficio dimostrare il fatto negativo che F. M. non li avesse consegnati. Il fatto che per altri dipendenti o per gli anni 2018 e 2019 fossero stati reperiti documenti non prova che esistessero giustificativi riferibili al ricorrente per il 2017: tale circostanza non è grave, precisa e concordante. La Corte ha inoltre escluso che il ruolo del datore di lavoro come sostituto d’imposta esonerasse il lavoratore dagli obblighi relativi alle somme percepite e alla loro tassazione. Ha confermato le sanzioni, considerate conseguenza delle violazioni accertate e applicate nella misura minima, con cumulo materiale, ritenuto nel caso concreto meno afflittivo del cumulo giuridico. Il ricorrente è stato condannato alle spese, liquidate in € 1.200,00 oltre rimborso forfettario del 15%.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 546/1992

  La disposizione sull’onere probatorio dell’Amministrazione non comporta, nel caso esaminato, che l’Ufficio debba provare la mancata consegna dei giustificativi da parte del contribuente: la Corte attribuisce rilievo alla natura negativa di tale prova e alla vicinanza del contribuente ai fatti.

• Artt. 51 e 52 TUIR

  Le somme percepite dal dipendente sono state considerate reddito di lavoro dipendente e quindi imponibili, non essendo stata dimostrata la loro natura di effettivi rimborsi di spese.

• Art. 2697 c.c.

  Ciò posto, essendo incontroverso che la Guardia di Finanza nulla ebbe a reperire, questa Corte - in applicazione dei criteri di cui all'art. 2697 c.c. - non ritiene possa attribuirsi all'Ufficio l'onere di provare che l'odierno ricorrente non abbia consegnato la documentazione giustificativa delle spese affrontate e rimborsate, trattandosi di prova negativa.

  La Corte non pone a carico dell’Ufficio la prova del fatto negativo che il dipendente non abbia consegnato i documenti; il contribuente, che afferma di averli consegnati e si trova in posizione più prossima ai relativi fatti, deve fornire elementi idonei a sostenerlo.

• Art. 2729 c.c.

  Il Collegio, fermo restando che negli anni indicati la difesa neppure asserisce sia stata reperita documentazione riferibile al M., non ritiene utilizzabile quanto argomentato per giungere ad accogliere il ricorso.

  Il ritrovamento di giustificativi relativi ad altri dipendenti o ad altri anni non costituisce, da solo, una presunzione sufficiente dell’esistenza di documenti riferibili al ricorrente per il 2017. Gli indizi devono essere valutati nel loro insieme e risultare gravi, precisi e concordanti.

• Art. 64 del D.P.R. 600/1973

  Il ruolo di sostituto ricoperto dal datore di lavoro ai sensi dell'art. 64 del d.lgs. 600/1973 non libera il contribuente in alcun modo al potere di accertamento ed a tutti i conseguenti oneri, in particolare dichiarare e sottoporre a tassazione le somme ulteriormente percepite.

  La sostituzione d’imposta non esclude l’accertamento nei confronti del lavoratore né lo esonera dagli obblighi tributari relativi alle somme percepite.

• Normativa sulle sanzioni amministrative tributarie (norma non specificata nel provvedimento)

  In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie è sufficiente la coscienza e la volontà della condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa, la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essere offerta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, che rileva, come esimente, solo se l'agente è incorso in un errore inevitabile.

  La responsabilità sanzionatoria non richiede la prova del dolo o della colpa, che si presumono; spetta al contribuente provare l’assenza di colpevolezza. La buona fede esclude la sanzione solo in caso di errore inevitabile.

• Art. 15, comma 2-sexies, D.Lgs. 546/1992

  La norma è richiamata per la riduzione del 20% applicata ai parametri di liquidazione delle spese di lite.

Massime di principio

• Quando un contribuente sostiene che somme ricevute come rimborsi spese non sono reddito imponibile, è essenziale poter documentare le spese e la loro relazione con l’attività lavorativa. La sola qualificazione delle somme come rimborso, anche in una quietanza, non basta se i giustificativi non sono disponibili.
• Il contribuente che afferma di aver consegnato i documenti al datore di lavoro deve considerare che la vicinanza ai fatti può incidere sulla distribuzione dell’onere probatorio: non è necessariamente l’Amministrazione a dover dimostrare che la consegna non è avvenuta.
• Documenti trovati presso il datore di lavoro per altri dipendenti o per annualità diverse non provano automaticamente la natura dei pagamenti ricevuti dal singolo contribuente in un altro anno; occorrono elementi specifici e convergenti.
• Il fatto che il datore di lavoro sia sostituto d’imposta non esclude l’accertamento nei confronti del dipendente né elimina gli obblighi tributari di quest’ultimo sulle somme percepite.
• In materia di sanzioni tributarie, la buona fede non è sufficiente in astratto: per escludere la responsabilità occorre dimostrare l’assenza di colpevolezza o un errore inevitabile, non superabile con la normale diligenza.