Sentenza del 29/07/2024 n. 21187 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate contestava la sentenza della CTR Marche n. 284/03/20 del 15 giugno 2020, che aveva respinto il suo appello e confermato l’accoglimento, da parte della CTP di Pesaro, del ricorso contro l’avviso di accertamento IRPEF per il 2005. L’accertamento attribuiva ad A.A. il 40% degli utili extracontabili definitivamente accertati in capo alla società, in applicazione della presunzione di distribuzione ai soci propria delle società a ristretta base partecipativa. Con il primo motivo, l’Agenzia deduceva violazione delle norme sull’accertamento e sulla prova presuntiva: a suo avviso, l’assenza di rapporti familiari tra i soci, i loro contrasti e la mancata approvazione dei bilanci non bastavano a superare la presunzione. Con il secondo motivo denunciava l’omesso esame di circostanze decisive. A.A. aveva sostenuto che gli elementi valorizzati dalla CTR dimostravano la mancata percezione degli utili.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo dell’Agenzia e dichiarato assorbito il secondo; ha cassato la sentenza della CTR e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La presunzione di distribuzione pro quota degli utili extracontabili ai soci di una società a ristretta base partecipativa opera anche senza legami familiari. Per superarla, il socio deve provare che i ricavi non furono realizzati, che gli utili non furono distribuiti ma accantonati o reinvestiti, oppure che se ne appropriò un altro soggetto; non basta dichiararsi estraneo alla gestione. La CTR aveva attribuito rilievo a circostanze irrilevanti o successive al 2005 e non aveva considerato che A.A. era socio amministratore con poteri disgiunti, partecipava alle assemblee e aveva approvato il bilancio 2005, né aveva valutato complessivamente gli indizi. La Cassazione non ha definito in via definitiva la pretesa tributaria: il merito dovrà essere riesaminato in sede di rinvio.

Norme richiamate

• Art. 39, primo comma, lettera d), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  l'art. 39, primo comma, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973 legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria, con conseguente inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale non può limitarsi a denunciare la propria estraneità alla gestione e conduzione societaria, ma deve dimostrare - eventualmente anche ricorrendo alla prova presuntiva - che i maggiori ricavi non siano stati effettivamente realizzati dalla società, che quest'ultima non li abbia distribuiti, ma accantonati o reinvestiti, ovvero che degli stessi se ne sia appropriato altro soggetto.

  La ristretta base partecipativa consente di presumere che gli utili extracontabili siano attribuiti pro quota ai soci e trasferisce su questi l’onere della prova contraria. Il socio deve dimostrare la mancata realizzazione o distribuzione degli utili, il loro accantonamento o reinvestimento, oppure l’appropriazione da parte di altri; può servirsi anche di presunzioni, ma non è sufficiente allegare la propria estraneità alla gestione.

• Art. 47 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  quando viene contestata, in caso di società a ristretta base partecipativa, la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, non è in alcun modo applicabile il disposto di cui all'art. 47 del TUIR, che attiene alla tassazione degli utili distribuiti ai soci, con delibere formali dell'assemblea e, pertanto, non trova applicazione per i redditi extracontabili, non menzionati nella contabilità societaria

  L’art. 47 TUIR riguarda gli utili distribuiti con formale deliberazione assembleare e non disciplina la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili, non risultanti dalla contabilità.

• Art. 360, primo comma, n. 3, del codice di procedura civile

  La norma è stata applicata come base del motivo di ricorso per cassazione relativo alla violazione o falsa applicazione di legge, comprese le regole che governano il ragionamento presuntivo.

• Art. 360, primo comma, n. 5, del codice di procedura civile

  La norma è stata invocata per denunciare l’omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti; il relativo motivo è stato dichiarato assorbito dopo l’accoglimento del primo.

• Artt. 115 e 116 del codice di procedura civile

  Sono stati richiamati nel motivo relativo alla valutazione delle prove. La Corte ha ribadito, in particolare, che gli elementi indiziari devono essere esaminati prima singolarmente e poi nel loro insieme, verificandone concordanza e capacità probatoria complessiva.

• Artt. 2697, 2727 e 2729 del codice civile

  Le disposizioni sono richiamate in relazione all’onere della prova e alla prova presuntiva. Nella controversia, l’inversione dell’onere derivante dalla presunzione imponeva al socio una prova contraria concreta, valutabile anche tramite presunzioni gravi, precise e concordanti.

Massime di principio

• Nelle società di capitali a ristretta base partecipativa, gli utili extracontabili possono presumersi distribuiti pro quota ai soci; la presunzione non richiede che i soci siano legati da rapporti familiari.
• Il socio non supera la presunzione limitandosi a provare di non aver gestito la società o di essere in conflitto con gli altri soci. Deve fornire elementi sulla mancata percezione degli utili e sulla loro effettiva destinazione, indicando, se del caso, chi li abbia ricevuti.
• La prova contraria può essere anche presuntiva. Il giudice deve vagliare gli indizi sia individualmente sia nel loro complesso, considerando la loro coerenza e la capacità congiunta di dimostrare il fatto.
• La rilevanza degli elementi va valutata con riferimento al periodo d’imposta accertato: fatti successivi non dimostrano automaticamente che gli utili di un esercizio precedente non siano stati distribuiti.
• La partecipazione effettiva del socio alla vita societaria, i poteri amministrativi e l’approvazione del bilancio dell’anno contestato sono circostanze che il giudice deve considerare nella valutazione complessiva, senza però sostituirle alla prova richiesta sulla mancata percezione o destinazione degli utili.