Cassazione Penale, Sentenza n. 36525/2026 del 16/10/2026

Esito

La controversia

Il G.i.p. del Tribunale di Palermo, con decreto del 19 marzo 2025, aveva disposto nei confronti dell’indagato il sequestro preventivo, diretto e per equivalente, del profitto dei reati provvisoriamente contestati ai capi 55 e 56, fino a euro 965.250,00, somma corrispondente al credito d’imposta Superbonus 110% conseguito quale titolare di un’impresa individuale. La contestazione di truffa aggravata descriveva la creazione e la cessione a terzi di un credito fiscale fittizio, mediante fatture e attestazioni relative a opere non eseguite o non eseguite per gli importi dichiarati, e la comunicazione telematica dell’opzione all’Agenzia delle Entrate. Il Tribunale di Palermo, decidendo il riesame con ordinanza del 29 aprile 2025, aveva annullato il decreto: aveva riqualificato il fatto del capo 56 come tentata truffa aggravata, ritenendo che il danno per lo Stato e il profitto si realizzassero soltanto con la riscossione o la compensazione del credito, non avvenute nel caso concreto, e aveva conseguentemente escluso il sequestro per equivalente del profitto di tale reato. Il Procuratore della Repubblica ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), c.p.p., denunciando l’erronea applicazione degli artt. 56, 640-bis e 640-quater c.p. e sostenendo che la truffa dovesse ritenersi consumata, in ragione degli effetti patrimoniali prodotti dal riconoscimento del credito fittizio e dalla sua cessione, senza necessità della successiva compensazione o riscossione. Il difensore dell’indagato ha chiesto il rigetto del ricorso. Le Sezioni Unite hanno inoltre risolto le questioni rimesse in ordine alla distinzione tra truffa aggravata e indebita percezione e al momento consumativo della truffa nella materia del Superbonus.

La decisione

Le Sezioni Unite hanno accolto il ricorso del Procuratore della Repubblica e annullato l’ordinanza impugnata con rinvio al Tribunale competente per un nuovo giudizio, da svolgersi conformandosi ai principi di diritto enunciati. Hanno stabilito che la creazione di un credito fiscale fittizio Superbonus mediante fatture per operazioni inesistenti e opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito è riconducibile alla truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche, e non alla fattispecie residuale dell’art. 316-ter c.p., poiché la procedura documentale e il sistema di verifiche consentono di ravvisare artifici o raggiri e induzione in errore dell’amministrazione. Quanto alla consumazione, hanno escluso che bastino la mera creazione del credito in capo al beneficiario originario o la sola comunicazione dell’opzione, ma hanno ritenuto sufficiente il perfezionamento della prima cessione, con comunicazione dell’opzione all’Amministrazione finanziaria e accettazione del credito da parte del fornitore o cessionario tramite la Piattaforma cessione crediti. Non sono necessarie la successiva compensazione, riscossione o ulteriore cessione. L’ordinanza è stata annullata perché aveva qualificato il fatto come tentato e annullato il sequestro sulla premessa che la consumazione richiedesse la riscossione o compensazione; il giudice di rinvio dovrà riesaminare la vicenda applicando i principi enunciati.

Norme richiamate

• art. 640 c.p.

  Ne consegue che la costituzione del credito fittizio nelle forme descritte integra gli artifici e raggiri e l'induzione in errore richiesti dagli artt. 640 e 640-bis cod. pen.

  La presentazione di fatture e attestazioni false nella procedura del Superbonus è idonea a rappresentare falsamente all’amministrazione la sussistenza dei requisiti del beneficio e integra gli elementi decettivi della truffa.

• art. 640-bis c.p.

  Nella materia dei cc.dd. Superbonus 110%, di cui al d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, la costituzione di un credito di imposta fittizio, mediante la presentazione di fatture per operazioni in tutto o in parte inesistenti e con opzione, in luogo dell'utilizzo diretto della detrazione, per un contributo sotto forma di sconto anticipato dai fornitori ovvero per la cessione di un credito d'imposta di importo pari alla detrazione, è sussumibile nella fattispecie di reato di cui agli artt. 640 e 640-bis cod. pen.

  La costituzione del credito fittizio attraverso la documentazione falsa e l’opzione per lo sconto o la cessione integra la truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche; il reato si consuma quando la prima cessione si perfeziona secondo il procedimento previsto.

• art. 316-ter c.p.

  Il procedimento in esame non è riconducibile al paradigma nel quale l'ente erogatore si limita a prendere atto di requisiti autocertificati, rinviando ogni verifica a un momento eventuale e successivo.

  L’art. 316-ter c.p. ha carattere residuale rispetto alla truffa: non è la fattispecie pertinente quando la documentazione falsa altera il procedimento di verifica e induce l’amministrazione in errore sui presupposti del beneficio.

• art. 121 d.l. n. 34/2020

  Con il perfezionamento della prima cessione mediante l'accettazione del credito da parte del fornitore o del cessionario si realizzano l'ingiusto profitto e il corrispondente danno patrimoniale, che si verificano altrimenti, nell'ipotesi alternativa di utilizzo diretto da parte del contribuente, a seguito della messa a disposizione in suo favore del credito d'imposta nel suo cassetto fiscale, venendo in rilievo in tale caso un rapporto diretto e bilaterale tra Amministrazione e contribuente autore della condotta fraudolenta.

  Nel sistema dello sconto in fattura e della cessione del credito, la consumazione della truffa si colloca al perfezionamento della prima cessione mediante accettazione del credito; nell’utilizzo diretto, rileva invece la messa a disposizione del credito nel cassetto fiscale del contribuente.

• art. 56 c.p.

  La mera creazione del credito in capo al beneficiario originario non è sufficiente.

  La distinzione tra tentativo e consumazione dipende dal verificarsi degli elementi patrimoniali della truffa: per la cessione, la sola creazione del credito non consuma il reato, che si perfeziona con l’accettazione del credito da parte del cessionario.

• art. 640-quater c.p.

  L'ordinanza impugnata, con cui è stato annullato il decreto di sequestro preventivo finalizzato alla confisca, in via diretta e per equivalente, del profitto dei reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti e truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche (di cui agli artt. 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 e 640-bis cod. pen., capi 55 e 56 della imputazione provvisoria), disposto fino alla concorrenza della somma di 965.250,00 euro (pari al credito d'imposta conseguito dall'indagato nella sua veste di titolare dell'impresa individuale Start Tecnology di Mammano Giuseppe), si fonda sul rilievo che il suddetto reato di truffa aggravata di cui all'art. 640-bis cod. pen. deve considerarsi tentato e non consumato, con la conseguente non applicabilità del sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente del profitto del reato, sulla base di quanto stabilito dagli artt. 640-quater e 322-ter cod. pen., che la prevedono solo per l'ipotesi consumata.

  La sentenza richiama la disciplina della confisca per equivalente applicata dal giudice del riesame come conseguenza della ritenuta consumazione del reato; non definisce autonomamente l’ambito della norma, ma esclude la premessa secondo cui il reato sarebbe necessariamente tentato per mancanza di compensazione o riscossione.

• art. 322-ter c.p.

  L'ordinanza impugnata, con cui è stato annullato il decreto di sequestro preventivo finalizzato alla confisca, in via diretta e per equivalente, del profitto dei reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti e truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche (di cui agli artt. 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 e 640-bis cod. pen., capi 55 e 56 della imputazione provvisoria), disposto fino alla concorrenza della somma di 965.250,00 euro (pari al credito d'imposta conseguito dall'indagato nella sua veste di titolare dell'impresa individuale Start Tecnology di Mammano Giuseppe), si fonda sul rilievo che il suddetto reato di truffa aggravata di cui all'art. 640-bis cod. pen. deve considerarsi tentato e non consumato, con la conseguente non applicabilità del sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente del profitto del reato, sulla base di quanto stabilito dagli artt. 640-quater e 322-ter cod. pen., che la prevedono solo per l'ipotesi consumata.

  La norma è richiamata in relazione alla confisca per equivalente del profitto della truffa aggravata; la decisione annulla il provvedimento che aveva escluso tale misura sulla base di una qualificazione del fatto come tentato ritenuta giuridicamente errata.

• art. 606, comma 1, lett. b), c.p.p.

  Avverso tale ordinanza ha proposto ricorso per cassazione il Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Palermo, affidandolo a un unico motivo, mediante il quale ha denunciato, ai sensi dell'art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., l'errata applicazione degli artt. 56, 640-bis e 640-quater cod. pen.

  Il ricorso è stato proposto per violazione o erronea applicazione della legge penale, censurando la qualificazione del fatto come tentato e la conseguente esclusione della sequestrabilità per equivalente.

• art. 119 d.l. n. 34/2020

  Come evidenziato al § 4, il committente, per poter beneficiare della agevolazione fiscale, non si limita a trasmettere all'Amministrazione una mera autocertificazione e le fatture relative ai lavori svolti, ma deve certificare mediante il contestuale deposito di plurime asseverazioni di terzi professionisti qualificati che le opere sono state effettivamente realizzate, sono conformi al progetto e ai requisiti tecnici imposti dalle disposizioni di legge e dai regolamenti, che i materiali utilizzati presentano le caratteristiche previste per addivenire al miglioramento energetico richiesto, nonché la sussistenza di tutti i presupposti che danno diritto a beneficiare della detrazione fiscale.

  La procedura richiede asseverazioni e certificazioni tecniche di professionisti qualificati sui lavori e sui requisiti del beneficio; la falsità di tale corredo documentale contribuisce alla capacità decettiva della condotta.

• art. 122-bis d.l. n. 34/2020

  L'Agenzia delle Entrate può, dunque, verificare immediatamente la sussistenza dei requisiti che danno diritto alla detrazione, come previsto dall'art. 121, comma 4, d.l. n. 34 del 2020, e anche «sospendere, per un periodo non superiore a trenta giorni, gli effetti delle comunicazioni delle cessioni, anche successive alla prima, e delle opzioni inviate alla stessa Agenzia ai sensi degli articoli 121 e 122 che presentano profili di rischio, ai fini del relativo controllo preventivo».

  La procedura del Superbonus contempla strumenti di controllo preventivo, rafforzati dall’art. 122-bis; l’esistenza di tali verifiche concorre a escludere che l’amministrazione si limiti a prendere atto di una mera autocertificazione.

• art. 1264 c.c.

  La convergenza dei due elementi — comunicazione della cessione all'Amministrazione e accettazione del credito da parte del cessionario — segna, pertanto, il momento nel quale il trasferimento produce gli effetti patrimoniali rilevanti ai fini della consumazione della truffa.

  La Corte richiama la disciplina civilistica dell’efficacia della cessione verso il debitore ceduto e individua, nel procedimento speciale, nella comunicazione all’amministrazione e nell’accettazione del cessionario gli elementi che segnano il trasferimento rilevante penalmente.

Massime di principio

• La creazione di un credito fiscale fittizio Superbonus, documentata con fatture per operazioni inesistenti e accompagnata dall’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito, integra la truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche quando la documentazione altera la rappresentazione dei presupposti del beneficio e induce in errore l’amministrazione; l’art. 316-ter c.p. resta residuale per le condotte che non realizzano tale induzione.
• La capacità decettiva della documentazione falsa non è esclusa dal carattere telematico o automatizzato della procedura né dal fatto che alcuni controlli siano successivi: rileva che la documentazione sia idonea a superare o deviare il sistema di verifiche e a far apparire sussistenti requisiti inesistenti.
• Quando il credito fittizio è oggetto di sconto in fattura o di cessione, la truffa si consuma con il perfezionamento della prima cessione, mediante comunicazione dell’opzione all’Amministrazione finanziaria e accettazione del credito da parte del fornitore o del cessionario attraverso la piattaforma prevista. Non occorrono la successiva compensazione, riscossione o ulteriore cessione.
• La mera creazione del credito in capo al beneficiario originario non basta a consumare la truffa nel caso di opzione per la cessione; se invece il contribuente utilizza direttamente il beneficio, il momento rilevante è la messa a sua disposizione del credito nel cassetto fiscale.

Come è indicizzato