Cassazione Civile, Ordinanza n. 11772/2025 del 05/05/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha notificato a un soggetto un atto di contestazione di violazioni tributarie asseritamente commesse nella qualità di amministratore di fatto di una società in liquidazione, per l'anno d'imposta 2009. Il contribuente ha impugnato l'atto sostenendo che i processi verbali di constatazione richiamati per relationem non gli erano stati notificati e che l'atto era quindi nullo. La CTP ha accolto il ricorso e la CTR ha confermato, rigettando l'appello dell'Ufficio. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione dell'art. 42 D.P.R. 600/1973 e dell'art. 7 L. 212/2000, sostenendo che l'atto conteneva comunque gli elementi essenziali per consentire la difesa anche senza allegazione integrale dei PVC; 2) violazione dell'art. 16 D.Lgs. 472/1997 e dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, contestando il rilievo della CTR sul mancato esercizio del diritto di presentare deduzioni; 3) nullità della sentenza per violazione dell'art. 53 D.Lgs. 546/1992, assumendo che l'appello avesse specificamente censurato la decisione di primo grado. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo e inammissibili il secondo e il terzo, perché rivolti contro argomentazioni meramente ad abundantiam e non contro autonome rationes decidendi.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha dichiarato inammissibili il secondo e il terzo motivo, ha cassato la sentenza impugnata limitatamente alla censura accolta e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha affermato che, in tema di motivazione per relationem degli atti tributari, è sufficiente che l'atto notificato riporti gli elementi di fatto essenziali degli atti richiamati o li alleghi; nel caso concreto l'atto di contestazione riportava rilievi, dichiarazioni della liquidatrice e imputazione di amministratore di fatto, sicché non era corretta la declaratoria di nullità per difetto assoluto di motivazione. Le altre doglianze sono state ritenute inammissibili perché dirette contro rilievi non decisivi della sentenza impugnata.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.

  indicato come parametro dei motivi dedotti per violazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c.

  indicato come parametro del motivo di nullità della sentenza

• art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato con riferimento all'obbligo di motivazione degli atti tributari

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  la motivazione dell'atto tributario può essere assolta anche per relationem se l'atto richiamato è allegato o ne è riprodotto il contenuto essenziale

• art. 16 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dalla ricorrente in tema di facoltà di presentare deduzioni scritte nel procedimento sanzionatorio

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  richiamato dalla ricorrente quanto al diritto del contribuente di formulare deduzioni e osservazioni

• art. 53, comma 1, D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato in relazione all'onere di specificità dei motivi di appello nel processo tributario

• art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c.

  base per la cassazione con rinvio

• art. 62, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato insieme all'art. 384 c.p.c. per il rinvio al giudice di merito tributario

• art. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c.

  richiamato per la regolazione delle spese nel giudizio di rinvio

Massime di principio

• Nel regime della motivazione per relationem degli atti tributari, l'obbligo motivazionale è assolto quando l'atto notificato richiami altri atti o documenti e ne riproduca il contenuto essenziale, ossia le parti necessarie e sufficienti a sostenere la pretesa e a consentire al contribuente e al giudice di individuare i passaggi rilevanti.
• La nullità dell'atto tributario per difetto di motivazione non ricorre se l'atto contiene già gli elementi informativi essenziali per comprendere la contestazione e per esercitare il diritto di difesa, anche in assenza di allegazione integrale dei documenti richiamati.
• Nel giudizio di cassazione, le censure che investono argomentazioni svolte dal giudice di merito solo ad abundantiam e non costituenti autonoma ratio decidendi sono inammissibili, perché non colpiscono la reale base decisoria della sentenza impugnata.
• La specificità dei motivi di appello va apprezzata con riguardo alle effettive rationes della decisione di primo grado; tuttavia, se la sentenza di appello non fonda la decisione su quel profilo, la censura in cassazione resta priva di decisività.

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