Sentenza del 17/07/2023 n. 20577 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRPEF anno 2006 per maggiori ricavi e, su segnalazione dalla Spagna, per dividendi percepiti dalla società spagnola Pigro S.L. per Euro 135.675. L'Agenzia contestava: 1) la tempestività del ricorso per presunta perfezione della notifica dell'avviso a seguito di deposito presso la casa comunale (art. 60 DPR 600/1973); 2) carenza o apparente motivazione della sentenza di merito; 3) errata esclusione dell'imposizione in Italia sui dividendi già assoggettati a ritenuta del 15% in Spagna, deducendo che, secondo la Convenzione italo-spagnola, l'Italia poteva comunque tassare i dividendi compensando l'imposta pagata all'estero.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi due motivi (ha ritenuto corretta la CTR sul punto della tempestività della impugnazione e adeguata la motivazione). Ha però accolto il terzo motivo: la CTR aveva interpretato erroneamente la Convenzione Italia-Spagna, ritenendo che la ritenuta del 15% operata in Spagna escludesse ogni ulteriore imposizione in Italia. La Cassazione ha affermato il principio secondo cui i dividendi sono imponibili nello Stato di residenza del beneficiario (Italia), fermo restando il potere di tassazione dello Stato della fonte entro il limite del 15%; l'imposta pagata in Spagna va detratta dall'imposta italiana dovuta, nei limiti e secondo le regole previste dalla Convenzione e dalla normativa nazionale. La sentenza della CTR è stata cassata limitatamente a questo punto e rimessa alla CTR d'appello dell'Abruzzo in diversa composizione per nuovo giudizio conforme al principio di diritto indicato.

Norme richiamate

• Convenzione tra l'Italia e la Spagna per evitare le doppie imposizioni (8 settembre 1977) - art. 10, comma 1

  "i dividendi pagati da una società residente di uno Stato contraente ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato"

  Principio: tassazione primaria nello Stato di residenza del beneficiario. Il comma 2 (richiamato in motivazione) consente allo Stato della fonte di applicare una ritenuta fino al 15%, ma non esonera lo Stato di residenza dall'imporre il reddito: invece si applica il meccanismo per evitare la doppia imposizione (credito/deduzione).

• Convenzione tra l'Italia e la Spagna - art. 10, comma 2

  "tali dividendi possono essere tassati nello Stato contraente di cui la società che paga i dividendi è residente ... ma ... l'imposta così applicata non può eccedere il 15 per cento"

  Limite al potere impositivo della fonte: la ritenuta alla fonte è massima del 15%, ma resta fermo il potere impositivo dello Stato di residenza che deve tener conto dell'imposta pagata all'estero mediante deduzione/credito secondo la Convenzione.

• Convenzione tra l'Italia e la Spagna - art. 22

  "Se un residente dell'Italia possiede elementi di reddito che sono imponibili in Spagna, l'Italia ... può includere nella base imponibile ... detti elementi ..., ma l'Italia deve dedurre dalle imposte così calcolate l'imposta sui redditi pagata in Spagna ... l'ammontare della deduzione non può eccedere la quota di imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di reddito"

  Regola per eliminare la doppia imposizione: lo Stato di residenza include i redditi esteri nella base imponibile ma concede una deduzione/credito per l'imposta estera pagata, nei limiti della quota d'imposta italiana attribuibile a quegli elementi di reddito.

• L. 29 settembre 1980, n. 663 (ratifica Convenzione Italia-Spagna)

  Norma di recepimento/ratifica della Convenzione nel diritto interno italiano, richiamata per legittimare l'applicazione dei suindicati articoli convenzionali.

• D.P.R. n. 600/1973 - art. 60, comma 1, lett. e)

  Disciplina la notifica mediante deposito presso la casa comunale in caso di trasferimento in luogo sconosciuto: la Corte richiede che il notificatore attesti ricerche nel Comune del domicilio fiscale per poter legittimamente usare questa modalità (irreperibilità assoluta). In mancanza di ricerche, la notifica non può considerarsi perfezionata ai sensi di tale articolo.

• Codice di procedura civile - art. 140

  Modalità di notificazione (art. 140 c.p.c.) da usare quando è nota la residenza o l'indirizzo e il destinatario sia temporaneamente irreperibile; distinta dalla procedura di cui all'art. 60 DPR 600/1973 quando il trasferimento è in luogo sconosciuto.

• D.Lgs. n. 546/1992 - artt. 21, 36, 61

  Norme procedurali del processo tributario richiamate nei motivi di cassazione (termine per la proposizione del ricorso, motivazione della sentenza, ecc.). La Corte ha ritenuto infondati i rilievi sulla tempestività e sulla apparente carenza motivazionale.

• D.P.R. n. 917/1986 - art. 2

  Richiamato in relazione alla disciplina fiscale interna sui redditi; la Corte ha valutato la compatibilità dell'interpretazione nazionale con gli obblighi conventionali sulla eliminazione della doppia imposizione.

• Codice di procedura civile - art. 360 (motivi di cassazione)

  Articolo richiamato per inquadramento dei motivi di legittimità (vizi di applicazione di legge, nullità per motivazione apparente, ecc.).

Massime di principio

• I dividendi percepiti da un residente italiano da una società estera possono essere tassati in Italia anche se è stata applicata una ritenuta alla fonte nello Stato della società: la ritenuta estera va portata in deduzione/credito, ma non sempre esclude l'imposizione italiana.
• La Convenzione italo‑spagnola prevede che la fonte possa trattenere fino al 15% dei dividendi; tale ritenuta non costituisce di per sé un'esenzione totale in Italia, ma va considerata ai fini del calcolo della deduzione/credito nei limiti della quota d'imposta italiana imputabile a quei dividendi.
• Per le notifiche tributarie, l'uso del deposito presso la casa comunale (art. 60 DPR 600/1973) richiede che il notificatore provi di aver svolto ricerche nel Comune del domicilio fiscale per attestare l'irreperibilità assoluta; in mancanza di tali ricerche la notifica può ritenersi perfezionata solo al ritiro del plico.
• In caso di contenzioso su dividendi esteri, è essenziale acquisire e conservare documentazione probatoria della ritenuta estera (certificazioni della società estera o dell'amministrazione fiscale estera) e calcoli che dimostrino la corretta applicazione del credito/deduzione in Italia.
• La corretta applicazione delle regole contro la doppia imposizione richiede sempre una verifica della normativa convenzionale e della disciplina interna: non tutte le trattenute estere impediscono la tassazione nel Paese di residenza, ma possono limitare l'imposta riducendola tramite credito/deduzione.
• In fase di impugnazione è utile contestare sia profili sostanziali (interpretazione della Convenzione, calcolo del credito) sia profili processuali (tempestività delle notifiche, completezza della motivazione), ma le norme procedurali sulla notifica sono stringenti e richiedono documentazione delle ricerche svolte dal messo notificatore.