Sentenza del 15/06/2026 n. 19886 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 2010 I. partecipava al regime di liquidazione dell’IVA di gruppo con Infa-Group quale controllante e D. E M. S.p.A. quale altra controllata. Il 3 giugno 2010 le azioni dell’intero gruppo furono sottoposte a sequestro preventivo ex art. 321 c.p.p., con nomina di custodi giudiziari. Nel febbraio 2014 l’Agenzia comunicò irregolarità, ritenendo venuto meno il requisito del controllo necessario per compensare l’IVA infragruppo; il 16 giugno 2014 notificò una cartella di € 15.499 per sanzioni e interessi. Dopo l’annullamento della cartella da parte della CTP di Roma, la CTR del Lazio accolse l’appello dell’Ufficio. In cassazione la società formulò sette motivi: vizio di motivazione; violazione del contraddittorio preventivo; omessa pronuncia e illegittimità della procedura automatizzata ex art. 54-bis; carenza di motivazione della cartella; permanenza del controllo nonostante il sequestro, che avrebbe inciso sui diritti di voto senza trasferire la titolarità delle partecipazioni; infine, omessa pronuncia sulla disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa e affidamento.

La decisione

La Cassazione ha rigettato i primi sei motivi: la motivazione della CTR era sufficiente; il contraddittorio non era stato violato, perché la società aveva ricevuto la comunicazione di irregolarità e aveva interloquito con l’Amministrazione; la liquidazione automatizzata ex art. 54-bis era utilizzabile per disconoscere la compensazione, poiché mancavano i presupposti del regime; la censura sulla motivazione della cartella era in parte inammissibile e in parte infondata; il sequestro, pur senza trasferire la titolarità formale delle azioni, aveva sottratto ai soci l’esercizio del voto e quindi il controllo richiesto per l’IVA di gruppo. Ha invece accolto il settimo motivo, perché la CTR non aveva esaminato la domanda di disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa. Ha quindi cassato la sentenza e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per tale esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione. Non è stata definitivamente decisa la debenza delle sanzioni: resta da valutare se ricorrano i presupposti per disapplicarle.

Norme richiamate

• Art. 54-bis del D.P.R. n. 633 del 1972

  In tema di IVA di gruppo, ove l'Amministrazione finanziaria disconosca la compensazione dell'Iva infragruppo per carenza del requisito del controllo di cui all' art. 73 , terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 (nella specie, in conseguenza del sequestro preventivo ex art. 321 c.p.p. delle azioni o quote del gruppo), è legittimo l'utilizzo della procedura di liquidazione automatizzata di cui all' art. 54 bis del D.P.R. n. 633 del 1972 qualora la cartella di pagamento sia preceduta dalla comunicazione di irregolarità, la cui funzione è correlata a situazioni dove vi è incertezza, potendo il contribuente presentare osservazioni e chiedere chiarimenti.

  La procedura automatizzata è utilizzabile per disconoscere la compensazione IVA infragruppo quando manca il requisito del controllo, purché la cartella sia preceduta dalla comunicazione di irregolarità, che consente al contribuente di esporre osservazioni e chiedere chiarimenti.

• Art. 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000

  L' art. 6 , comma 5, della L. n. 212 del 2000 , vigente ratione temporis, non impone l'obbligo del contraddittorio preventivo, in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ma solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione che non ricorre quando la cartella sia stata emessa in ragione del mero mancato pagamento di quanto risultante dalla dichiarazione, sicché in tale ipotesi non è dovuta comunicazione di irregolarità, né, in ogni caso, dalla omissione di detta comunicazione può derivare la non debenza o la riduzione delle sanzioni e degli interessi di cui all' art. 2 , comma 2, del D.Lgs. n. 462 del 1997 , vigente ratione temporis.

  La comunicazione preventiva è obbligatoria quando vi siano incertezze rilevanti sulla dichiarazione; nel caso deciso la comunicazione era stata inviata e vi era stata interlocuzione, quindi non sussisteva violazione del contraddittorio.

• Art. 73, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972

  Il sequestro preventivo ex art. 321 c.p.p., pur non incidendo sulla titolarità formale delle partecipazioni, determina un sostanziale spossessamento delle azioni, comportando l'impossibilità per la società controllante di esercitare un effettivo controllo sulla società controllata e, dunque, l'oggettiva insussistenza dei presupposti per l'applicazione del regime dell'IVA di gruppo.

  Per il regime di liquidazione dell’IVA di gruppo il controllo richiede l’effettiva disponibilità delle partecipazioni e l’esercizio dei relativi diritti di voto. Se il sequestro sottrae tali diritti ai soci e li attribuisce al custode, le partecipazioni non sono computabili per il requisito del controllo, anche se la titolarità formale resta invariata.

• Art. 321 c.p.p.

  Il sequestro preventivo ex art. 321 c.p.p., pur non incidendo sulla titolarità formale delle partecipazioni, determina un sostanziale spossessamento delle azioni, comportando l'impossibilità per la società controllante di esercitare un effettivo controllo sulla società controllata e, dunque, l'oggettiva insussistenza dei presupposti per l'applicazione del regime dell'IVA di gruppo.

  Il sequestro preventivo delle azioni o quote può privare i soci dell’esercizio dei diritti amministrativi, incluso il voto; ai fini del controllo fiscale rileva tale perdita effettiva di potere, non la permanenza della titolarità formale.

• Art. 10 della legge n. 212 del 2000

  Ne consegue che il profilo della disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa, ai sensi dell' art. 10 della L. n. 212 del 2000 , dovrà essere esaminato in sede di rinvio, trattandosi di accertamento di merito.

  La domanda di disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa deve essere esaminata dal giudice di merito quando sia stata ritualmente proposta; la Cassazione non l’ha decisa nel merito, ma ne ha disposto l’esame in sede di rinvio.

• Artt. 1 e 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992; art. 118 disp. att. c.p.c.; art. 132, n. 4, c.p.c.; art. 111, comma 6, Cost.; art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., come modificato dall’art. 54 del D.L. n. 83 del 2012, convertito dalla legge n. 134 del 2012

  il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del "minimo costituzionale" richiesto dall' art. 111 , comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile

  Il vizio di motivazione censurabile in cassazione ricorre solo se la motivazione manca, è apparente o è incomprensibile nei termini indicati; non basta lamentarne l’insufficienza o la contraddittorietà.

• Art. 112 c.p.c.

  Nel caso di specie la questione, ritualmente allegata in osservanza del principio di specificità, non risulta affrontata dal giudice del gravame, né la stessa, per evidenti ragioni, può ritenersi implicitamente decisa con la disamina della questione di merito.

  Il giudice d’appello deve pronunciarsi sulle questioni ritualmente devolute; una domanda autonoma sulle sanzioni non può considerarsi implicitamente decisa solo perché è stata esaminata la questione tributaria principale.

Massime di principio

• Nel regime dell’IVA di gruppo disciplinato dall’art. 73, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, il controllo va valutato in base all’effettiva possibilità di esercitare i diritti di voto e di indirizzare la società, non alla sola titolarità formale delle partecipazioni.
• Il sequestro preventivo di partecipazioni, quando sottrae ai soci il voto e attribuisce al custode i relativi diritti, fa venir meno il requisito del controllo per l’IVA di gruppo; la temporaneità della misura non mantiene di per sé il requisito.
• L’Amministrazione può ricorrere alla liquidazione automatizzata per disconoscere compensazioni IVA infragruppo prive dei presupposti, se il contribuente è stato previamente informato con comunicazione di irregolarità e ha avuto modo di interloquire.
• La comunicazione di irregolarità assolve la funzione di permettere chiarimenti e osservazioni quando la pretesa dipende da aspetti incerti; la sua necessità va valutata in relazione al tipo di irregolarità e alla disciplina applicabile.
• La correttezza della pretesa tributaria non risolve automaticamente la questione delle sanzioni: se è stata ritualmente dedotta l’obiettiva incertezza normativa, il giudice deve esaminarla autonomamente e motivare sulla relativa richiesta.