Sentenza del 25/07/2024 n. 20825 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda le sanzioni tributarie per imposte dirette e IVA relative agli anni 2011 e 2012, irrogate ad A.A. in relazione agli accertamenti definitivi emessi nei confronti di Interpneus Srl. Gli accertamenti, originati dal PVC dell’Ufficio delle Dogane di Treviso del 30 settembre 2014, contestavano operazioni soggettivamente inesistenti nazionali e intracomunitarie e il ruolo attivo di A.A., riconosciuto amministratore di fatto. La CTP di Treviso aveva accolto il ricorso ritenendo che, ai sensi dell’art. 7 del D.L. n. 269/2003, le sanzioni fossero a carico esclusivo della società. L’Agenzia aveva appellato sostenendo che A.A. aveva usato Interpneus, qualificata come società cartiera, nel proprio esclusivo interesse. A.A. aveva eccepito l’inammissibilità dell’appello per mutamento della causa petendi e aveva contestato la motivazione degli atti sanzionatori. La CTR del Veneto aveva rigettato l’appello dell’Agenzia, rilevando anche l’asserita mancanza di prova documentale del procedimento penale e dubbi sulla motivazione degli atti. In Cassazione, l’Agenzia ha denunciato, tra l’altro, la motivazione apparente della sentenza; A.A. ha proposto ricorso incidentale condizionato.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso principale dell’Agenzia, relativo alla nullità della sentenza per motivazione apparente e intrinsecamente contraddittoria; gli altri motivi principali sono rimasti assorbiti. La CTR non aveva chiarito una coerente ragione della decisione: aveva prospettato il mutamento della causa petendi senza dichiarare inammissibile l’appello, era poi entrata nel merito e aveva fondato le proprie conclusioni su argomenti giudicati incongrui, tra cui la mancata imputazione ad A.A. dei maggiori redditi e l’assenza degli atti penali. La Corte ha precisato che il giudice tributario deve decidere sulla base degli elementi prodotti nel giudizio, senza che la documentazione dell’indagine penale sia indefettibile, e che nel caso era stato prodotto il PVC del 30 settembre 2014, contenente anche risultanze investigative. Il ricorso incidentale condizionato di A.A. è stato dichiarato inammissibile perché, essendo rimasto vittorioso in appello, non aveva interesse a impugnare questioni non decise in senso sfavorevole; potrà riproporle nel giudizio di rinvio. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. È stato inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico del ricorrente incidentale, se dovuto. La Cassazione non ha deciso definitivamente se A.A. debba rispondere delle sanzioni: tale questione dovrà essere riesaminata in rinvio.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 1, D.L. n. 269/2003, convertito dalla L. n. 326/2003

  le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società od enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica

  In via generale, per le violazioni relative al rapporto fiscale proprio di un ente dotato di personalità giuridica, la sanzione grava esclusivamente sull’ente, anche se la violazione è commessa da un amministratore di fatto. La Corte precisa però che questa disciplina presuppone che la persona fisica abbia agito nell’interesse e a beneficio della società; se l’ente è usato come schermo e l’amministratore agisce nel proprio esclusivo interesse, può tornare applicabile la responsabilità personale dell’autore. La Cassazione enuncia questo principio, ma rinvia al giudice di merito l’accertamento dei presupposti nel caso concreto.

• Art. 2, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997

  In deroga al principio della responsabilità personale dell'autore della violazione tributaria stabilito dall' art. 2 , comma 2, D.Lgs. n. 472/1997 , l' art. 7 , D.L. n. 269/2003 , convertito con L. n. 326/2003 , ha disposto che "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società od enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La responsabilità personale dell’autore costituisce la regola generale in materia di sanzioni tributarie; per le società ed enti con personalità giuridica l’art. 7 del D.L. n. 269/2003 introduce una deroga, operante quando l’ente è il beneficiario effettivo delle violazioni.

• Art. 9 D.Lgs. n. 472/1997

  facendo leva proprio sull'avverbio "esclusivamente", ha pure escluso la responsabilita a titolo di concorso delle persone fisiche, indipendentemente dalla sussistenza di un rapporto organico delle medesime con l'ente, ritenendo sanzionabili, ex art. 9 D.Lgs. n. 472 del 1997 , soltanto i concorrenti esterni rispetto alla violazione tributaria commessa da soggetti privi di personalità giuridica

  Secondo il principio richiamato dalla Corte, nel regime dell’art. 7 del D.L. n. 269/2003 non si applica la responsabilità per concorso della persona fisica interna all’ente dotato di personalità giuridica; l’art. 9 resta rilevante per i concorrenti esterni alle violazioni commesse da soggetti privi di personalità giuridica.

• Art. 111, comma 6, Cost.; art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Questa Corte ha, altresì, precisato che "la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da \"error in procedendo\", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture"

  La motivazione deve rendere riconoscibile il percorso logico e la ragione decisoria. Se, pur formalmente presente, è incomprensibile o incoerente al punto da non consentire di individuare la ratio decidendi, la sentenza è nulla; il vizio deve emergere dal testo della decisione.

• Art. 112 c.p.c.

  La norma è richiamata in relazione alle censure di omessa pronuncia del ricorso incidentale; tali censure sono state dichiarate inammissibili perché A.A. era risultato totalmente vittorioso in appello e non aveva interesse a impugnare questioni non decise in senso a lui sfavorevole.

• Art. 57 D.Lgs. n. 546/1992

  A.A. ne aveva invocato il divieto di mutare in appello la causa petendi, ma la Cassazione non ha deciso nel merito tale questione: il relativo motivo incidentale è stato dichiarato inammissibile per difetto d’interesse, con possibilità di riproposizione nel giudizio di rinvio.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Ai sensi dell' art. 13 comma 1-quater D.P.R. n. 115 del 2002 , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente incidentale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso stesso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

  La dichiarazione di inammissibilità del ricorso incidentale comporta, quando ne ricorrono i presupposti e il contributo è dovuto, il versamento di un ulteriore importo pari a quello previsto per il ricorso.

Massime di principio

• La responsabilità per le sanzioni tributarie relative a una società con personalità giuridica è normalmente dell’ente, anche quando la violazione sia materialmente realizzata dal suo amministratore di fatto, se l’attività è svolta nell’interesse e a beneficio della società.
• La protezione prevista per la società non opera automaticamente se è provato che l’amministratore ha agito nel proprio esclusivo interesse e ha utilizzato la società come schermo o cartiera: in tal caso può essere sanzionata personalmente la persona fisica. La natura di cartiera e il vantaggio personale devono però essere accertati nel caso concreto.
• Nel processo tributario la documentazione di un procedimento penale non è, di per sé, indispensabile per provare la pretesa: il giudice deve valutare gli elementi ritualmente offerti nel giudizio tributario, compresi i verbali di constatazione e le risultanze investigative in essi riportate.
• Una sentenza è nulla per motivazione apparente quando le ragioni addotte non consentono di ricostruire una ratio decidendi coerente. Non basta che la motivazione sia breve o non condivisibile: deve risultare incomprensibile, contraddittoria in modo irriducibile o obiettivamente inidonea a spiegare la decisione.
• Chi è risultato interamente vittorioso nel grado di merito non può impugnare in via incidentale questioni che non siano state decise contro di lui; se l’impugnazione principale viene accolta, tali questioni possono essere riproposte davanti al giudice di rinvio.