Sentenza del 04/02/2022 n. 184 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

Verifica fiscale relativa al 2013: la società italiana aveva accettato da una consociata greca titoli di Stato greci in pagamento di crediti commerciali e aveva registrato nel conto economico una svalutazione dei titoli per €2.356.971, dedotta ai fini IRES. L'Amministrazione contestò l'indeducibilità di tale svalutazione in abuso del diritto (art. 10-bis L. 212/2000), sostenendo che l'operazione infragruppo era priva di sostanza economica e realizzata con lo scopo prevalente di ottenere un vantaggio fiscale; è stata richiesta una maggiore imposta di €648.167 e una sanzione pari al 90% della maggiore imposta.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale della Toscana ha ritenuto l'operazione abusiva/elusiva e ha pertanto confermato l'illegittimità, ai fini fiscali, della deduzione integrale delle svalutazioni per l'anno 2013. Tuttavia ha accolto un argomento delle appellanti limitatamente al principio che, ai fini del computo del vantaggio fiscale derivante dall'operazione abusiva, debbono essere considerati anche gli importi effettivamente versati/assoggettati a tassazione successivamente (in particolare la plusvalenza realizzata e tassata dalla società italiana nel 2014), riducendo così il vantaggio fiscale netto contestato. In contrasto, ha accolto integralmente l'appello incidentale dell'Agenzia delle Entrate e dichiarato inammissibile la deduzione alternativa riconosciuta in primo grado pari allo 0,5% (€84.029) ai sensi dell'art.106 TUIR, perché il contribuente non ha provato il raggiungimento della soglia del 5% richiesta dalla norma. In definitiva l'avviso è, nella sostanza, confermato; le società appellanti sono risultate prevalentemente soccombenti e condannate a pagare 2/3 delle spese processuali (con liquidazione a favore dell'Agenzia di €6.000 per il primo grado e €7.000 per il grado d'appello).

Norme richiamate

• Legge n. 212/2000 art. 10-bis

  Definisce abuso del diritto: operazioni prive di sostanza economica miranti essenzialmente a vantaggi fiscali indebiti; la Commissione l'ha applicata per disconoscere gli effetti fiscali dell'operazione infragruppo e per affermare che l'Amministrazione può determinare i tributi tenendo conto di quanto effettivamente versato.

• TUIR art. 94 comma 4 lett. a)

  Regola la svalutazione di titoli iscritti nell'attivo circolante; l'Amministrazione ha sostenuto che il pagamento mediante titoli aveva creato la possibilità di qualificare la perdita come svalutazione di titoli deducibile, in luogo di una svalutazione di crediti non interamente deducibile.

• TUIR art. 106

  Prevede la deduzione ordinaria delle svalutazioni crediti fino allo 0,5% annuo e fino al 5% del valore complessivo; il Tribunale ha escluso il riconoscimento dello 0,5% perché il contribuente non ha provato il raggiungimento della soglia del 5% prevista dalla norma.

• D.P.R. 600/1973 art. 37-bis

  Riferimento normativo al divieto di abuso del diritto nell'ordinamento tributario; evocato a supporto della possibilità di disconoscere operazioni prive di sostanza economica.

• D.Lgs. 546/1992 artt. 7 e 32

  Norme processuali utilizzate in motivazione: art.32 disciplina le brevi repliche scritte in sede di decisione, art.7 riguarda i poteri istruttori del giudice tributario; il Collegio ha rigettato l'istanza di rinvio e l'acquisizione di documenti d'ufficio richiesta dall'Amministrazione.

• Raccomandazione CE 2012/772/UE (richiamata in motivazione)

  Richiama il criterio comunitario sul trattamento fiscale di costruzioni artificiali prive di sostanza economica; citata a supporto dell'interpretazione antielusiva adottata dal Collegio.

Massime di principio

• Accettare titoli o altri strumenti finanziari in pagamento tra società del gruppo può essere ritenuto abusivo se l'operazione è priva di sostanza economica e posta prevalentemente per ottenere un vantaggio fiscale; è necessario documentare ragioni extrafiscali non marginali.
• L'onere di provare l'anomalia dell'operazione spetta all'Amministrazione finanziaria: deve dimostrare che la forma è anomala rispetto a una normale logica di mercato; tuttavia il contribuente deve produrre documentazione probatoria (bilanci, traduzioni, documenti contabili) per dimostrare le ragioni economiche alternative.
• Se un'operazione è qualificata come abusiva, ai fini fiscali si deve ragionare come se essa non fosse avvenuta: il vantaggio fiscale contestato va calcolato tenendo conto anche delle imposte effettivamente pagate in periodi successivi (es. imposte su plusvalenze realizzate dopo la disconoscimento).
• Per beneficiare delle regole ordinarie di svalutazione dei crediti (art.106 TUIR) il contribuente deve provare i requisiti richiesti dalla norma (es. raggiungimento del limite del 5%); senza la prova, la deduzione può essere negata.
• Documentazione tempestiva e completa (bilanci della controllata estera con traduzione, perizie, rating e valutazioni di rischio) è cruciale: la mancata produzione o traduzione incompleta può impedire al giudice di valutare le ragioni economiche e indebolire la posizione del contribuente.
• La prova di scelte coerenti con la logica di mercato (es. preferenza per pagamenti in denaro, coperture del rischio, condizioni 'pro solvendo' anziché 'pro soluto', valutazioni prudenziali) aiuta a escludere la mancanza di sostanza economica.
• Le informazioni pubbliche e gli eventi noti (tagli di rating, accordi internazionali sul debito, ‘haircut’) possono essere utilizzati dal Fisco per sostenere la prevedibilità del rischio e l'anomalia della scelta operata dal gruppo; bisogna considerare la prevedibilità del default nel timing della transazione.