Cassazione Civile, Ordinanza n. 33711/2023 del 04/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione emesso per imposte di registro, ipotecaria e catastale in relazione a una complessa operazione di acquisizione di un ramo aziendale, articolata in più atti: cessione di un portafoglio immobiliare composto da tredici gallerie commerciali e due retail park e cessione della partecipazione totalitaria nella società conferitaria dei diritti di sfruttamento economico-commerciale di tale portafoglio. La Commissione tributaria regionale aveva rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’imposta di registro dovesse applicarsi con riferimento ai singoli atti e ai loro effetti giuridici, non al risultato economico-unitario dell’operazione. Con il ricorso per cassazione l’Agenzia denunciava: 1) violazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e dell’art. 53 Cost., sostenendo che il giudice di merito avesse trascurato il collegamento funzionale tra i negozi diretti a realizzare un risultato unitario; 2) violazione dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, dell’art. 1, comma 87, l. n. 205/2017 e dell’art. 1, comma 1084, l. n. 145/2018, per non avere riconosciuto che la norma di interpretazione autentica consentisse di considerare anche elementi extratestuali e atti collegati. La contribuente resisteva con controricorso.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati entrambi i motivi, affermando che, per effetto della modifica dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e della sua qualificazione come interpretazione autentica, l’imposta di registro va applicata in base al contenuto dell’atto presentato, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati, salvo le ipotesi espressamente previste dal testo unico. Da ciò discende che l’Amministrazione non può riqualificare una pluralità di atti come cessione indiretta di azienda o di ramo aziendale, dovendo invece valutare separatamente gli effetti giuridici di ciascuna operazione. La Corte ha anche rilevato che la norma interpretativa si applica retroattivamente ai giudizi pendenti. Le spese sono state compensate per l’evoluzione normativa e l’incertezza giurisprudenziale, risolta solo con l’intervento della Corte costituzionale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  L’interpretazione dell’atto ai fini dell’imposta di registro deve fondarsi sul solo contenuto dell’atto presentato, senza ricorrere ad elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo espressa previsione normativa.

• art. 53 Cost.

  La censura dell’Ufficio è stata ritenuta infondata alla luce dell’interpretazione costituzionalmente confermata dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986.

• art. 1, comma 87, l. 27 dicembre 2017, n. 205

  "Al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro... sono apportate le seguenti modificazioni..."

  La disposizione ha modificato l’art. 20, precisando che il riferimento va all’atto singolarmente presentato e che la qualificazione deve avvenire sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e da atti collegati.

• art. 1, comma 1084, l. 30 dicembre 2018, n. 145

  "L'articolo 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205, costituisce interpretazione autentica dell'articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131"

  La norma è stata considerata espressamente interpretativa e quindi retroattiva, applicabile anche agli atti anteriori nei giudizi pendenti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro formale dei motivi di ricorso per violazione di legge dedotti dall’Agenzia.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel percorso argomentativo sulla legittimità costituzionale dell’art. 20, ma non accolto come motivo di censura.

• art. 10-bis l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dalla Corte costituzionale per escludere letture antielusive dell’art. 20 che eluderebbero le garanzie procedimentali proprie dell’abuso del diritto.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, l’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 impone una qualificazione dell’atto basata sul solo contenuto testuale dell’atto presentato alla registrazione, senza poter attribuire rilievo a elementi extratestuali o ad atti collegati, salvo diversa previsione del testo unico.
• La norma di interpretazione autentica che precisa il significato di una disposizione tributaria si applica anche ai rapporti e ai giudizi pendenti, poiché esprime la volontà legislativa di imporre il significato da attribuire alla disciplina preesistente.
• L’Amministrazione finanziaria non può riqualificare una sequenza di negozi distinti come unica cessione d’azienda o di ramo d’azienda quando tale ricostruzione richieda di superare lo schema negoziale emergente dai singoli atti.
• Nel giudizio di legittimità sulla tassazione di un atto, la verifica deve restare ancorata agli effetti giuridici del singolo negozio registrato, e non al risultato economico complessivo dell’operazione negoziale articolata in più atti.

Come è indicizzato