Cassazione Civile, Ordinanza n. 05396/2024 del 29/02/2024

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva contestato alla società ricorrente, per l’anno d’imposta 2013, operazioni commerciali fatturate come intercorse con una società ritenuta mera cartiera, emettendo avviso di accertamento per IRES, IVA e IRAP. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente ritenendo non provata la sua consapevolezza di partecipare a una frode; la CTR aveva invece riformato la decisione, valorizzando elementi indiziari sull’inoperatività del fornitore e ritenendo legittima la ripresa a tassazione. In cassazione la società deduceva, con due motivi ex art. 360, n. 3 c.p.c., da un lato la violazione delle norme sull’accertamento e sull’onere della prova, sostenendo che spettasse all’Ufficio provare non solo la fittizietà del fornitore ma anche la sua consapevolezza della frode e l’erronea applicazione delle presunzioni; dall’altro la violazione della disciplina sulla deducibilità dei costi, assumendo che, per operazioni solo soggettivamente inesistenti, i costi restano deducibili se effettivamente sostenuti, a prescindere dalla consapevolezza del contribuente.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che l’Amministrazione avesse assolto l’onere di provare, anche per presunzioni, la totale inoperatività della società fornitrice e quindi la natura soggettivamente inesistente delle operazioni; una volta provati tali elementi, incombeva sulla contribuente dimostrare di avere agito senza consapevolezza della frode e con la massima diligenza esigibile, prova che non risultava allegata né fornita. Ha invece accolto il secondo motivo nei limiti esposti, chiarendo che, per le operazioni soggettivamente inesistenti, i costi sono in linea di principio deducibili se effettivamente sostenuti, anche se l’acquirente era consapevole della frode, salvo che difettino i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, oppure si tratti di costi relativi a beni o servizi utilizzati per commettere un delitto non colposo. Poiché la CTR aveva negato la deducibilità facendo leva sulla sola natura soggettivamente inesistente delle operazioni e non aveva esaminato specificamente i profili di effettività e inerenza dei costi, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  è stato il parametro processuale usato per denunciare violazione di legge in cassazione

• art. 39, comma 1, D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla ricorrente come norma violata nell’accertamento fiscale

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell’onere della prova tra Amministrazione finanziaria e contribuente

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  richiamati con riferimento al ricorso alle presunzioni semplici nella prova della frode fiscale

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993

  la Corte lo interpreta nel senso che i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili se sostenuti, anche se l’acquirente era consapevole della frode, salvo i limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità e salvo l’uso per delitti non colposi

• art. 8, comma 1, D.L. n. 16 del 2012

  richiamato come norma modificativa dell’art. 14, comma 4-bis, con efficacia retroattiva in bonam partem

• D.L. n. 16 del 2012

  citato quale fonte della modifica legislativa in materia di deducibilità dei costi

• L. n. 44 del 2012

  richiamata come legge di conversione del D.L. n. 16 del 2012

• art. 14, comma 4-bis, della L. n. 537 del 1993

  è la base normativa della deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  usato per incardinare entrambi i motivi di ricorso per cassazione

Massime di principio

• In tema di IVA, quando l’Amministrazione contesti operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l’ordinaria diligenza, che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale; tale prova può essere data anche per presunzioni semplici.
• Se l’Ufficio dimostra che il fornitore è privo di concreta operatività e di adeguata struttura personale e materiale, il contribuente deve offrire la prova contraria di avere agito senza consapevolezza della frode e di avere adottato la massima diligenza esigibile.
• Per le operazioni soggettivamente inesistenti, ai fini delle imposte dirette i costi sono deducibili se effettivamente sostenuti, anche quando l’acquirente fosse consapevole della frode, salvo che difettino i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, oppure che i costi siano relativi a beni o servizi impiegati per commettere un delitto non colposo.
• Il giudice di merito non può negare la deducibilità dei costi sulla sola base della natura soggettivamente inesistente delle operazioni, ma deve verificare in concreto l’esistenza, l’ammontare e i requisiti di deducibilità del costo secondo la disciplina fiscale applicabile.

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