Sentenza del 05/08/2024 n. 22069 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate impugnava le sentenze della CTR della Lombardia che avevano annullato l'avviso di accertamento relativo al 2007, con recupero di maggiori ricavi ai fini IRES, IRAP e IVA, ritenendolo emesso da un ufficio territorialmente incompetente: la CTR aveva individuato la sede effettiva della società in provincia di Bolzano, mentre a Milano vi sarebbe stato soltanto un recapito presso il commercialista. Nei procedimenti RG 28317/2016, RG 28330/2016 e RG 28440/2016 l'Agenzia contestava inoltre la pretesa incompetenza del giudice tributario. Nel procedimento RG 28446/2016 eccepiva, in via preliminare, che A.A. non fosse legittimato ad agire personalmente per far valere un diritto appartenente alla società; contestava anche la decisione sulla competenza territoriale dell'Ufficio.

La decisione

La Cassazione ha riunito i quattro procedimenti, ravvisando la connessione e la necessità di assicurare il simultaneus processus, data l'opzione della società per la trasparenza fiscale e la conseguente imputazione del reddito ai soci. Nei procedimenti RG 28317/2016, RG 28330/2016 e RG 28440/2016 ha dichiarato inammissibili i primi due motivi dell'Agenzia, perché le sentenze regionali non avevano dichiarato incompetente il giudice tributario, ma avevano deciso nel merito sulla competenza dell'Ufficio; ha invece accolto il terzo motivo. Ha stabilito che la competenza territoriale si determina in base al domicilio fiscale, individuato secondo i criteri legali e, per la società, coincidente anzitutto con la sede legale dichiarata: poiché questa era a Milano, l'Ufficio di Milano era competente. Le sentenze sono state cassate e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità. Nel procedimento RG 28446/2016 è stato accolto il motivo sul difetto di legittimazione di A.A., con assorbimento degli altri: la sentenza è stata cassata senza rinvio e il ricorso introduttivo dichiarato inammissibile, poiché A.A. aveva agito in proprio per un diritto della società. Spese di merito compensate; A.A. condannato alle spese di legittimità, liquidate in euro 23.000 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 274 c.p.c.

  il giudice può ordinare la riunione in un solo processo di impugnazioni diverse, oltre i casi espressamente previsti, ove ravvisi in concreto elementi di connessione tali da rendere opportuno, per ragioni di economia processuale, il loro esame congiunto

  La riunione è ammessa quando la connessione concreta tra le impugnazioni rende opportuno un esame unitario per economia processuale.

• Art. 115 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Il combinato disposto delle norme dianzi trascritte genera, ad imitazione di ciò che si determina per effetto della disciplina prevista dall'art.5 del medesimo D.P.R., l'imputazione diretta, a ciascun socio del reddito maturato in capo alla società partecipata, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dall'effettiva percezione del reddito medesimo.

  Nel regime di trasparenza fiscale il reddito della società è imputato direttamente ai soci in proporzione alla loro partecipazione agli utili, anche se non è stato effettivamente percepito; ciò può determinare litisconsorzio necessario nelle controversie sugli elementi comuni dell'accertamento.

• Art. 116 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Il combinato disposto delle norme dianzi trascritte genera, ad imitazione di ciò che si determina per effetto della disciplina prevista dall'art.5 del medesimo D.P.R., l'imputazione diretta, a ciascun socio del reddito maturato in capo alla società partecipata, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dall'effettiva percezione del reddito medesimo.

  Per le società a responsabilità limitata che esercitano l'opzione prevista dall'articolo, il regime comporta l'imputazione del reddito ai soci secondo le regole di trasparenza richiamate dalla Corte.

• Art. 14 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14 D.Lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio.

  Quando la controversia investe elementi comuni dell'obbligazione tributaria imputata per trasparenza, devono partecipare al giudizio tutti i soggetti necessari; la loro omissione determina nullità, salvo che la riunione dei giudizi separati ricomponga effettivamente l'unità processuale.

• Art. 4 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel caso in esame, quindi, sussisteva la competenza della C.t.p. di Milano per le impugnazioni dell'avviso di accertamento (Omissis) emesso dall'Ufficio delle entrate milanese, nonché la competenza della C.t.r. della Lombardia sugli appelli delle decisioni della C.t.p. di Milano.

  La competenza delle commissioni tributarie è determinata in relazione alla sede dell'Ufficio impositore e, per il giudice d'appello, alla circoscrizione in cui ha sede il giudice di primo grado.

• Art. 31, comma 2, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'art. 31, comma 2, D.P.R. n. 600/1973, prevede la competenza dell'Ufficio dell'Agenzia delle Entrate nella cui circoscrizione è il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata.

  È territorialmente competente l'Ufficio nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del contribuente alla data di presentazione, o di prevista presentazione, della dichiarazione.

• Art. 58 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  In base alle norme citate, non appare possibile ritenere che sia incompetente l'Ufficio territoriale dell'Agenzia delle entrate nella cui circoscrizione si trovi il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione, dovendo intendersi per domicilio fiscale quello nel Comune, individuato ai sensi dell'art.58 cit., e coincidente con il luogo in cui è la sede legale, o, in mancanza, la sede amministrativa, o, in ulteriore subordine, una sede secondaria o una stabile organizzazione.

  Per le persone giuridiche il domicilio fiscale è individuato in via prioritaria nel Comune della sede legale; in mancanza, si considera la sede amministrativa e, ulteriormente, la sede secondaria o la stabile organizzazione.

• Art. 59 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Ai sensi dell'art.58, terzo comma, cit. "I soggetti diversi dalle persone fisiche hanno il domicilio fiscale nel Comune in cui si trova la loro sede legale o, in mancanza, la sede amministrativa; se anche questa manchi, essi hanno il domicilio fiscale nel comune ove è stabilita una sede secondaria o una stabile organizzazione e in mancanza nel Comune in cui esercitano prevalentemente la loro attività". A sua volta l'art.59 cit. prevede che "L'amministrazione finanziaria può stabilire il domicilio fiscale del soggetto, in deroga alle disposizioni dell'articolo precedente, nel comune dove il soggetto stesso svolge in modo continuativo la principale attività ovvero, per i soggetti diversi dalle persone fisiche, nel comune in cui è stabilita la sede amministrativa".

  L'Amministrazione può derogare ai criteri ordinari e fissare il domicilio fiscale nel Comune in cui il soggetto svolge continuativamente la principale attività o, per le persone giuridiche, in quello della sede amministrativa.

• Art. 81 c.p.c.

  Premesso che, ai sensi dell'art. 81 cod. proc. civ. "fuori di casi stabiliti dalla legge, nessuno può far valere nel processo in nome proprio un diritto altrui", nella specie, come si evince dalla sentenza impugnata, dal ricorso (pag. 19) e dallo stesso controricorso (pag. 25), essendo stato l'avviso di accertamento (Omissis) in questione - emesso nei confronti di CA'SAGREDO REAL ESTATE Srl - notificato anche a A.A., quale legale rappresentante di CA'SAGREDO REAL ESTATE Srl presso il suo indirizzo privato, e, avendo quest'ultimo proposto il ricorso sia in primo che in secondo grado "in proprio" -in particolare, in sede di appello, nella qualità di "legale rappresentante ilio tempore di CA'SAGREDO REAL ESTATE Srl in liquidazione"- lo stesso, in quanto agente personalmente, non era titolare del rapporto sostanziale facente capo alla società fatto valere in giudizio.

  Una persona fisica non può agire in proprio per far valere il diritto tributario spettante alla società, anche se ne è stata in passato legale rappresentante; il difetto originario di legittimazione impedisce la proposizione della causa.

• Art. 382, comma 3, c.p.c.

  con riguardo al procedimento R.G. 28446/2016, in accoglimento del primo motivo, assorbiti i restanti, la sentenza impugnata va cassata senza rinvio ex art. 382, comma 3, cod. proc. civ., perché la causa non poteva essere proposta fin dal primo grado.

  La Cassazione può cassare senza rinvio quando la causa non poteva essere proposta, come nel caso di originario difetto di legittimazione ad agire.

Massime di principio

• Per individuare l'Ufficio competente all'accertamento, occorre verificare il domicilio fiscale secondo i criteri di legge e alla data rilevante: per una società, il primo riferimento è la sede legale dichiarata, non la sola sede effettiva ricostruita in fatto.
• La sede effettiva o il luogo in cui si svolge concretamente l'attività non sostituiscono automaticamente la sede legale: rilevano secondo l'ordine stabilito dalla legge o se l'Amministrazione abbia validamente fissato un domicilio fiscale in deroga.
• Se una società in trasparenza fiscale e i suoi soci impugnano il medesimo accertamento, la controversia può richiedere la partecipazione congiunta di tutti i litisconsorti necessari; la riunione dei giudizi separati può soddisfare tale esigenza quando assicura un'effettiva trattazione unitaria.
• Il legale rappresentante, anche se lo è stato in passato, non può agire personalmente per contestare un diritto della società: il ricorso deve essere proposto dalla società tramite il rappresentante legittimato.
• In una controversia con più motivi, l'accoglimento di un'eccezione preliminare di difetto di legittimazione può rendere assorbite le questioni di merito; se la causa non poteva essere instaurata, la Cassazione può cassare senza rinvio e dichiarare inammissibile il ricorso originario.