Sentenza del 18/03/2024 n. 7229 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’avviso di accertamento riguardava il periodo d’imposta 2003 e contestava maggiori redditi per 1.126.337,13 euro, ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, in relazione ai canoni riscossi per concessioni di beni demaniali portuali. Con un unico motivo, limitato alla ripresa per le imposte dirette, l’Agenzia ha denunciato violazione degli artt. 73, 74, 143 e 144 TUIR: sosteneva che, anche se le funzioni istituzionali dell’Autorità non fossero commerciali, i canoni dovessero comunque concorrere al reddito complessivo degli enti non commerciali come redditi fondiari o diversi, e che l’esenzione IVA introdotta dalla legge n. 296/2006 non comportasse un’esenzione dalle imposte sui redditi. La resistente aveva inoltre eccepito l’inammissibilità del ricorso per giudicati esterni relativi ad altre annualità.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione di inammissibilità: i giudicati relativi ad altri periodi d’imposta vincolano solo rispetto a elementi della fattispecie con efficacia permanente o pluriennale, mentre i diversi periodi sono autonomi; ha inoltre ritenuto sufficientemente specifico il ricorso. Nel merito ha rigettato l’unico motivo, confermando che, per il 2003, i canoni derivanti dalle concessioni demaniali portuali non erano imponibili ai fini delle imposte sui redditi secondo la disciplina previgente e l’interpretazione consolidata. La decisione europea che ha qualificato l’esenzione come aiuto di Stato esistente ne ha richiesto l’eliminazione per il futuro, non il recupero retroattivo; la disciplina italiana introdotta nel 2022 si applica ai periodi d’imposta iniziati dal 1° gennaio 2022 e fa salvi i comportamenti anteriori. Non è stato quindi necessario rinviare la causa in attesa della definitività della pronuncia europea. L’Agenzia è stata condannata a pagare le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 6.000 euro, oltre al 15% per spese generali, IVA e CPA; non si applica l’ulteriore contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002.

Norme richiamate

• Art. 74 TUIR, nel testo vigente per il periodo d’imposta controverso

  «Non costituiscono esercizio dell'attività commerciale: a) l'esercizio di funzioni statali da parte di enti pubblici (...)»

  La norma concorre a escludere la natura commerciale delle funzioni pubblicistiche svolte dall’Autorità portuale. Nel caso deciso, i canoni provenivano da concessioni rientranti nelle finalità istituzionali dell’ente e non sono stati assoggettati a imposizione sul reddito per l’annualità controversa.

• Art. 143 TUIR

  «Il reddito complessivo degli enti non commerciali di cui alla lettera c) del comma 1 dell'articolo 73 è formato dai redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi, ovunque prodotti e quale ne sia la destinazione, ad esclusione di quelli esenti dall'imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva.»

  La disposizione definisce le categorie che formano il reddito degli enti non commerciali, ma non è stata interpretata dalla Corte come sufficiente, da sola, a rendere imponibili i canoni controversi: per il periodo anteriore al 2022 rilevavano la disciplina previgente e la natura istituzionale delle concessioni portuali, secondo l’interpretazione consolidata richiamata in sentenza.

• Art. 1, comma 993, legge 27 dicembre 2006, n. 296

  «Gli atti di concessione demaniale rilasciati dalle autorità portuali, in ragione della natura giuridica di enti pubblici non economici delle autorità medesime, restano assoggettati alla sola imposta proporzionale di registro ed i relativi canoni non costituiscono corrispettivi imponibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.»

  La disposizione esclude l’IVA sui canoni concessori e riconosce la natura di enti pubblici non economici delle Autorità portuali. La Corte la considera coerente con il carattere istituzionale dell’attività, ma la decisione sulle imposte dirette per il 2003 si fonda anche sulla disciplina nazionale previgente e sulla giurisprudenza, non sulla sola esenzione IVA.

• D.L. 16 giugno 2022, n. 68, convertito dalla legge 5 agosto 2022, n. 108, e modifica dell’art. 6 della legge n. 84/1994

  La nuova disciplina assoggetta a IRES i canoni portuali derivanti da concessioni demaniali, quali redditi diversi, con deduzione forfettaria del 50% per le spese. Si applica ai periodi d’imposta iniziati dal 1° gennaio 2022 e fa salvi i comportamenti anteriori, senza dar luogo al rimborso di quanto già versato; non regola quindi l’annualità 2003.

• Art. 107, paragrafo 1, TFUE

  La Commissione europea ha qualificato l’esenzione IRES delle Autorità di sistema portuale come aiuto di Stato incompatibile con il mercato interno. La Corte precisa però che, trattandosi di aiuto esistente, tale qualificazione non comporta il recupero retroattivo per i periodi anteriori alla soppressione disposta per il futuro.

• Art. 108, paragrafi 1 e 3, TFUE

  «quando viene dichiarato incompatibile con il mercato interno, un aiuto esistente deve essere oggetto di opportune misure ai sensi dell'articolo 108, paragrafo 1, del TFUE, volte a sopprimere o modificare il regime.»

  Per gli aiuti esistenti la Commissione può imporre la soppressione o modifica del regime entro un termine, ma non ne deriva l’obbligo di recuperare gli aiuti fruiti prima della decisione. L’obbligo di previa notifica e di sospensione riguarda invece, in linea generale, i nuovi aiuti.

• Art. 360, primo comma, n. 3, codice di procedura civile

  È il parametro processuale invocato dall’Agenzia per denunciare in cassazione la violazione o falsa applicazione delle norme tributarie. Il ricorso è stato ritenuto sufficientemente specifico, ma il motivo è stato respinto nel merito.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Non è stato applicato l’ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso, perché l’Agenzia delle Entrate, amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura dello Stato, è ammessa alla prenotazione a debito del contributo.

Massime di principio

• Per stabilire se i canoni di una concessione portuale siano imponibili, occorre distinguere il periodo d’imposta: la disciplina introdotta nel 2022 vale per i periodi iniziati dal 1° gennaio 2022 e non si estende automaticamente alle annualità precedenti.
• La qualificazione nazionale di un’autorità come ente pubblico non economico non impedisce, in assoluto, che il diritto UE consideri economiche alcune sue attività. Tuttavia, quando l’esenzione è qualificata come aiuto di Stato esistente, la decisione europea che ne impone la soppressione per il futuro non comporta di per sé il recupero retroattivo per i periodi anteriori.
• Per le annualità anteriori alla nuova disciplina, i canoni concessori percepiti da un’Autorità portuale nell’esercizio delle proprie funzioni istituzionali, secondo l’interpretazione giurisprudenziale applicata in questa decisione, non sono imponibili ai fini delle imposte sui redditi. Resta distinta l’ipotesi in cui l’Amministrazione dimostri concretamente che i proventi derivano da attività d’impresa svolte al di fuori degli scopi istituzionali.
• Il giudicato tributario relativo a un’annualità non si estende automaticamente agli anni successivi: può vincolare solo sugli elementi costitutivi che per legge hanno efficacia permanente o pluriennale, o sulla qualificazione di rapporti a esecuzione prolungata.
• La mancata applicazione dell’ulteriore contributo unificato previsto per la soccombenza può dipendere dalla posizione processuale dell’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.