Sentenza del 18/03/2024 n. 7235 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva respinto l’appello dell’Ufficio sull’accertamento relativo al 2005. L’avviso contestava un maggior reddito pari a 1.126.337,13 euro ai fini delle imposte dirette e dell’IVA. Con un unico motivo, l’Agenzia ha denunciato violazione degli artt. 73, 74, 143 e 144 TUIR, sostenendo che, pur essendo ente pubblico non commerciale e non imponibili come reddito d’impresa i proventi istituzionali, l’Autorità dovesse comunque assoggettare a imposizione i canoni concessori come redditi fondiari o diversi. Ha inoltre sostenuto che la disciplina sull’IVA non comportasse un’esenzione dalle imposte sui redditi. La controricorrente ha eccepito l’inammissibilità per giudicati esterni relativi ad altre annualità.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto l’eccezione di inammissibilità: i giudicati relativi ad altri periodi d’imposta vincolano solo per elementi tendenzialmente permanenti o pluriennali e, in ogni caso, il ricorso era sufficientemente specifico. Nel merito ha rigettato l’unico motivo, confermando che, per il 2005, i canoni percepiti dall’Autorità portuale per concessioni di aree demaniali non erano imponibili ai fini delle imposte sui redditi, in quanto riconducibili alle funzioni istituzionali dell’ente pubblico non economico. La decisione della Commissione europea del 4 dicembre 2020 riguardava un aiuto esistente e ne imponeva l’eliminazione per il futuro, senza recupero retroattivo; la disciplina nazionale introdotta nel 2022 opera dal periodo d’imposta iniziato il 1° gennaio 2022 e non si applica al 2005. Non è stato quindi accolto il rinvio richiesto dall’Agenzia. L’Agenzia è stata condannata a pagare le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 7.500 euro, oltre al 15% per spese generali, IVA e CPA; non si applica l’ulteriore contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• Art. 74 TUIR

  In deroga alla norma generale, l'art. 74 T.u.i.r., vigente ratione temporis, dispone espressamente che "1. Gli organi e le amministrazioni dello Stato, compresi quelli ad ordinamento autonomo, anche se dotati di personalità giuridica, i comuni, i consorzi tra enti locali, le associazioni e gli enti gestori di demanio collettivo, le comunità montane, le province e le regioni non sono soggetti all'imposta. 2. Non costituiscono esercizio dell'attività commerciale: a) l'esercizio di funzioni statali da parte di enti pubblici (...)".

  La disciplina applicabile ratione temporis esclude l’imposizione per i soggetti indicati e considera non commerciale l’esercizio di funzioni statali da parte di enti pubblici. Nel caso deciso, i canoni derivavano da attività istituzionali e autoritative dell’Autorità portuale.

• Artt. 73, 143 e 144 TUIR

  In tema di imponibilità dei canoni concessori, Cass. S.U. n. 4925/2013 ha affermato che "i canoni percepiti dalle Autorità portuali per la concessione di aree demaniali marittime non sono soggetti ad Irpeg, in quanto le attività degli enti pubblici non economici, pur avendo natura commerciale, non sono assoggettabili ad imposizione quando tali enti agiscono nella loro veste di pubblica autorità, mentre sono assoggettate a tributo quando agiscono come soggetti di diritto privato".

  La disciplina del reddito complessivo degli enti non commerciali non comporta, nel caso in esame, l’imponibilità dei canoni concessori: rileva che l’Autorità li percepisca nell’esercizio delle proprie funzioni pubblicistiche e istituzionali, non operando come soggetto privato.

• Art. 67, comma 1, lettera e), TUIR

  Con successive pronunce (Cass. nn. 6716 e 6717/2020), in casi del tutto analoghi a quello di specie, la Corte ha ritenuto infondato l'assunto dell'amministrazione finanziaria sulla rilevanza, come redditi di natura fondiaria, dei canoni derivanti dalla concessione a terzi dei beni demaniali dell'area portuale ai fini dell'imposizione sul reddito.

  I canoni delle concessioni demaniali portuali non sono qualificabili, nel caso concreto, come redditi fondiari o diversi imponibili ai sensi della disposizione, poiché costituiscono entrate connesse alle finalità istituzionali dell’Autorità portuale.

• Art. 1, comma 993, legge 27 dicembre 2006, n. 296

  In particolare, l'art. 1, comma 993, della legge n. 296 del 2006 ha escluso i canoni di concessione demaniale marittima dall'applicabilità del regime tributario dell'imposta sul valore aggiunto (IVA), "in ragione della natura giuridica di enti pubblici non economici delle autorità medesime".

  La disposizione esclude l’imponibilità IVA dei canoni demaniali marittimi delle Autorità portuali. La controversia in Cassazione riguarda però la ripresa ai fini delle imposte dirette; la norma IVA non costituisce da sola la base dell’esenzione da tali imposte.

• D.l. 16 giugno 2022, n. 68, convertito dalla legge 5 agosto 2022, n. 108

  La modifica normativa, per espressa disposizione, ha effetto per i periodi d'imposta che hanno inizio a decorrere dal 1° gennaio 2022 e fa salvi i comportamenti adottati anteriormente, prevedendo comunque, che non si faccia luogo al rimborso di quanto già versato.

  La nuova disciplina rende imponibili i canoni concessori nei periodi d’imposta dal 2022, ma non si applica retroattivamente al 2005 e fa salvi i comportamenti anteriori.

• Art. 107, paragrafo 1, TFUE

  Nel caso di specie, dalla decisione della Commissione europea non può ricavarsi l'obbligo per lo Stato italiano di recuperare gli aiuti già concessi, né per l'amministrazione finanziaria di recuperare a tassazione i canoni di concessione per i quali non è stato corrisposto il tributo, dovendosi rilevare che tale decisione si è limitata a disporre l'eliminazione per il futuro degli aiuti di Stato "esistenti", che, secondo la costante giurisprudenza comunitaria sopra citata, possono essere erogati fino alla decisione della Commissione che ne dichiari l'incompatibilità con il mercato interno dell'Unione.

  La qualificazione dell’esenzione come aiuto di Stato incompatibile ha comportato l’obbligo di sopprimerla per il futuro, non di recuperare retroattivamente le somme relative ai periodi precedenti la decisione, trattandosi di aiuto esistente.

• Art. 108, paragrafi 1 e 3, TFUE

  In materia di aiuti di Stato esistenti, l'art.107, par.1, TFUE, che riguarda gli aiuti, a differenza dell'art.108, par.3, TFUE sull'obbligo di notifica dei nuovi aiuti, non produce effetti diretti nell'ordinamento nazionale e l'aiuto può essere mantenuto dallo Stato finché non intervenga la decisione della Commissione.

  Gli aiuti esistenti possono restare in vigore durante l’esame della Commissione; l’obbligo di notifica e di sospensione preventiva riguarda invece gli aiuti nuovi o le modifiche agli aiuti esistenti.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Rilevato che risulta soccombente l'Agenzia delle Entrate, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio n. 115.

  Non è dovuto l’ulteriore contributo unificato per la soccombenza quando a perdere è un’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito e difesa dall’Avvocatura dello Stato.

Massime di principio

• Per i periodi d’imposta anteriori al 1° gennaio 2022, i canoni di concessione demaniale percepiti da un’Autorità portuale nell’esercizio delle funzioni istituzionali non sono assoggettati a imposte sui redditi secondo l’interpretazione accolta dalla giurisprudenza richiamata nella decisione.
• La natura pubblica dell’ente non basta da sola a escludere l’imposizione di ogni sua entrata: occorre distinguere i proventi derivanti dall’esercizio di funzioni pubbliche da quelli prodotti svolgendo attività economica o agendo come soggetto di diritto privato. L’amministrazione finanziaria può sostenere l’imponibilità di questi ultimi se dimostra tale natura concreta.
• Una decisione europea che qualifica come incompatibile un aiuto esistente può imporne la soppressione per il futuro, ma non determina automaticamente il recupero retroattivo dei benefici per periodi precedenti.
• Una modifica legislativa con efficacia espressamente fissata dal 2022 non può essere applicata a un’annualità precedente; per quel periodo occorre applicare la disciplina allora vigente, interpretata secondo i principi giurisprudenziali pertinenti.
• Il giudicato tributario relativo a un’annualità non si estende automaticamente ad altre annualità: può vincolare per periodi successivi soltanto rispetto a elementi fattuali o giuridici a efficacia permanente o pluriennale.