Cassazione Civile, Ordinanza n. 33385/2023 del 30/11/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione per imposta di registro relativo a un'operazione del 2014 composta da un conferimento in società di un ramo d'azienda, seguito da aumento di capitale e da successiva cessione della quota di capitale così ottenuta. L'Ufficio aveva riqualificato l'operazione complessiva come cessione di ramo d'azienda, applicando l'imposta di registro in base alla sostanza economica dell'operazione e ai collegamenti tra gli atti. Le contribuenti avevano contestato tale impostazione dinanzi ai giudici tributari, ma sia la CTP sia la CTR avevano respinto i ricorsi. In cassazione le società hanno dedotto: 1) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, come modificato e interpretato autenticamente dalle leggi del 2017 e 2018, nonché dell'art. 2697 c.c., sostenendo che la norma consente la sola interpretazione dell'atto registrato sulla base del suo contenuto testuale, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati; 2) vizio motivazionale e violazione degli artt. 176, comma 3, TUIR e 112 c.p.c., per avere la CTR ritenuto che il conferimento e la cessione delle quote integrassero una cessione d'azienda, nonostante la legittimità dell'operazione sul piano delle imposte dirette; 3) omessa pronuncia sulla domanda di estromissione di una delle società dal giudizio; 4) omessa pronuncia sulla richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia UE in relazione alla disciplina unionale sui conferimenti; 5) omessa pronuncia sul motivo che negava all'Ufficio il potere di valorizzare effetti economici e collegamenti negoziali esterni all'atto presentato a registrazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo fondato il rilievo secondo cui, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e la sua interpretazione autentica, l'imposta di registro va applicata in base al solo atto presentato alla registrazione, secondo gli elementi desumibili dal suo testo, senza considerare atti collegati o elementi extratestuali. Ha quindi escluso che l'Amministrazione potesse riqualificare conferimento di ramo d'azienda più cessione di quote come cessione di azienda facendo leva sul collegamento negoziale e sulla sostanza economica dell'operazione. Sono stati dichiarati assorbiti gli altri motivi. La sentenza impugnata è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario delle contribuenti. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate integralmente per la novità e il consolidamento recente dell'orientamento sulla questione.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "l'interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati o ad elementi extratestuali"

  L'imposta di registro colpisce l'atto presentato per la registrazione secondo la sua intrinseca natura e i suoi effetti giuridici desumibili dal solo testo dell'atto, senza valorizzare elementi extratestuali o atti collegati, salvo le ipotesi espressamente previste dal testo unico.

• art. 1, comma 87, lett. a), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  "Al testo unico ... sono apportate le seguenti modificazioni"

  La modifica legislativa ha ristretto l'ambito interpretativo dell'art. 20 al solo atto presentato, escludendo il riferimento a elementi extratestuali e agli atti collegati.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  "costituisce interpretazione autentica"

  La disposizione ha natura di interpretazione autentica dell'art. 20 e si applica retroattivamente anche ai rapporti e ai giudizi pendenti relativi ad atti stipulati prima della sua entrata in vigore.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalle ricorrenti in relazione al riparto dell'onere probatorio; la Corte non fonda però la decisione su questo profilo.

• art. 176, comma 3, TUIR

  Invocato per sostenere la legittimità dell'operazione ai fini delle imposte dirette; la censura è rimasta assorbita.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per denunciare omessa pronuncia su alcuni motivi; le doglianze restano assorbite per l'accoglimento del primo motivo.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Invocato in relazione ai vizi di omessa pronuncia della sentenza tributaria regionale.

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Norme sul perimetro dei motivi di ricorso per cassazione richiamate per le varie censure.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, dopo la riforma dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e la relativa interpretazione autentica, l'atto va qualificato in base agli elementi testuali desumibili dal solo documento presentato a registrazione, senza considerare atti collegati o elementi extratestuali.
• L'Amministrazione finanziaria non può riqualificare un'operazione nei termini di un diverso schema negoziale tipico facendo leva esclusivamente sul collegamento tra più atti o sui loro effetti economici indiretti, salvo che risultino ulteriori elementi idonei a dimostrare una diversa sequenza negoziale rilevante nei limiti consentiti dalla disciplina.
• Le operazioni strutturate come conferimento d'azienda seguito da cessione delle partecipazioni della conferitaria non possono, di per sé, essere trattate come cessione d'azienda ai fini dell'imposta di registro.
• La natura di interpretazione autentica di una norma comporta, di regola, applicazione retroattiva anche ai giudizi pendenti, se la disciplina è espressamente diretta a chiarire il significato di una disposizione precedente.

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