Sentenza del 23/01/2023 n. 81 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per omessa applicazione dell'IVA su operazioni di vendita in 'transfer stock' relative al 2016 per un importo complessivo di € 8.927.487,27; contestazione in particolare dell'inclusione dell'accisa nella base imponibile IVA e della dovuta applicazione di interessi moratori e sanzioni. La società ha eccepito inoltre il principio di legittimo affidamento, la neutralità dell'IVA e che le somme anticipate dall'operatore di deposito (SMP) costituiscono spese anticipate in nome e per conto del proprietario e quindi non rilevano nella base imponibile IVA.

La decisione

La Corte ha rigettato l'appello principale dell'Agenzia delle Entrate e ha accolto l'appello incidentale della società XX: è stato annullato l'avviso di accertamento. La Corte ha ritenuto che, nelle operazioni in 'transfer stock' in cui la vendita non coincide temporalmente con l'estrazione/immissione in consumo, l'accisa non entra nella base imponibile IVA. Ha inoltre stabilito che le somme anticipate dalla SMP per conto del proprietario costituiscono spese anticipate 'in nome e per conto' e quindi non concorrono alla formazione della base imponibile ai sensi dell'art. 15, n.3 DPR 633/72 e della relativa disciplina comunitaria. Le spese del grado sono compensate.

Norme richiamate

• art. 10 legge 212/2000 (statuto del contribuente)

  Richiamato in primo grado con riferimento al legittimo affidamento; la Corte non ha ritenuto necessario rimandare la questione alla Corte di Giustizia e si è focalizzata sull'interpretazione nazionale e comunitaria della base imponibile IVA e delle accise.

• art. 36, c. 2, D.Lgs. 546/92

  Richiamato dall'Agenzia per censurare la motivazione dei primi giudici; la Corte ha giudicato sufficiente la motivazione espressa sul punto decisivo.

• art. 13 DPR 633/72

  Esaminato in combinato con normativa comunitaria: la Corte ha interpretato che l'accisa rientra nella base imponibile IVA solo se vi è un collegamento diretto e contestuale tra vendita e immissione in consumo (estrazione).

• art. 15, n. 3, DPR 633/72

  Applicato per escludere dalla base imponibile le somme anticipate dalla SMP in nome e per conto del proprietario: tali somme qualificabili come partite di giro o spese anticipate non concorrono a formare la base imponibile IVA.

• art. 73 Direttiva 112/2006/CE (ora Direttiva 2006/112/CE)

  Richiamato nella discussione sul regime delle accise e sul loro possibile inserimento nella base imponibile IVA; Corte ha coordinato normativa nazionale e comunitaria per stabilire il requisito della contestualità.

• art. 2, c. 4 del TUA

  Richiamato in combinato con norme sulle accise per definire il regime giuridico degli oneri di accisa nell'ambito del 'transfer stock'.

• art. 78 par.1 lett. a e art. 79 Direttiva 2006/112/CE

  Interpretati in senso che l'inclusione nella base imponibile di imposte o prelievi diversi dall'IVA richiede un legame diretto e contestuale con la cessione; la Corte ha confermato che tale legame manca nelle vendite in 'transfer stock' quando l'immissione in consumo è successiva.

• art. 11 parte A n. 3 lett. c della Sesta Direttiva

  Riferimento storico-comunitario utilizzato per sostenere l'interpretazione che le somme anticipate in nome e per conto non formano parte della base imponibile.

• Cass. sent. n. 24015/2018 e Cass. sent. n. 29203/19

  La Corte ha richiamato tali precedenti della Cassazione per confermare il principio che l'inclusione dell'accisa nella base imponibile IVA richiede contestualità tra vendita ed immissione in consumo e che il soggetto verso il quale si verifica l'esigibilità dell'imposta è quello che deve considerare l'onere.

Massime di principio

• Nelle operazioni 'transfer stock' l'accisa entra nella base imponibile IVA solo se la vendita, l'estrazione dal deposito e l'immissione in consumo coincidono temporalmente; in assenza di contestualità l'accisa non è parte della base IVA della cessione.
• Se l'operatore di deposito (SMP) anticipa l'accisa per conto del proprietario/proprietario effettivo al momento dell'estrazione, tali anticipazioni sono considerate spese sostenute 'in nome e per conto' e non concorrono alla base imponibile ai sensi dell'art. 15, n.3 DPR 633/72 e della normativa comunitaria.
• La qualificazione contrattuale dell'onere (chi sopporta l'accisa) è rilevante ai fini probatori ma non supplisce al requisito sostanziale: occorre valutare il momento impositivo e il nesso diretto tra cessione e immissione in consumo.
• Per difendersi in casi analoghi è opportuno documentare chiaramente (a) il titolo di proprietà dei beni in deposito, (b) i certificati di transfer stock, (c) i documenti di svincolo/estrazione e il relativo momento di immissione in consumo, (d) le fatture relative all'accisa anticipate e l'indicazione che si tratta di anticipazioni in nome e per conto.
• La richiesta di rimessione alla Corte di Giustizia è necessaria solo se sussistono profili di incompatibilità o dubbio interpretativo tra diritto nazionale e unionale; se la materia è interpretabile alla luce dei principi comunitari consolidati, il giudice nazionale può decidere direttamente.
• L'eccezione di legittimo affidamento può giustificare attenuazioni di sanzioni ma richiede motivazione specifica e idonea prova del comportamento dell'amministrazione che aveva creato l'affidamento.