Sentenza del 23/01/2023 n. 14 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Contestazione della liquidazione dell'Ufficio relativa a imposte di registro e imposte ipocatastali su atto unico con duplice trasferimento (cedente dell'usufrutto diverso dal cedente della nuda proprietà). La questione giuridica centrale è se l'atto costituisca un negozio complesso (causa unica, tassazione unica ai sensi dell'art. 21, comma 2, DPR n.131/1986) o più disposizioni autonome/collegate (tassazione separata ai sensi dell'art. 21, comma 1). Il Notaio aveva sostenuto la natura complessa dell'atto; l'Ufficio aveva liquidato imposte distinte.

Norme richiamate

• DPR 131/1986 - art. 21

  "Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente per la loro intrinseca natura le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto" (comma 1); "se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente per la loro intrinseca natura le une dalle altre l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo alla imposizione più onerosa" (comma 2).

  La Commissione ha applicato il comma 1 ritenendo le disposizioni autonome: ogni disposizione è autonomamente tassabile se può produrre effetti indipendenti; il comma 2 (tassazione unica) richiede una dipendenza necessaria e reciproca tra le disposizioni.

• D.Lgs. 347/1990

  Richiamato dal Notaio come possibile riferimento in materia di imposte ipo-catastali, ma la decisione si è concentrata sull'interpretazione dell'art. 21 DPR 131/1986 e sulla giurisprudenza della Cassazione.

• Circolare Agenzia Entrate 18/E del 29/05/2013

  "Per disposizione si intende una convenzione negoziale suscettibile di produrre effetti giuridici valutabili autonomamente, in quanto in sé compiuta nei suoi riferimenti soggettivi, oggettivi e causali".

  Utilizzata per chiarire il concetto di 'disposizione' autonomamente valutabile, a supporto della tesi dell'autonomia delle singole cessioni.

• Giurisprudenza della Cassazione (es. ord. n. 7154/2021 e sent. n. 19245/2014)

  La giurisprudenza di legittimità è stata richiamata per il principio per cui le disposizioni negoziali sullo stesso bene sono tassate separatamente se non sussiste una necessaria e reciproca dipendenza oggettiva tra esse; la mera volontà delle parti di conseguire un unico risultato non è sufficiente per qualificare l'atto come negozio complesso.

Massime di principio

• Applicare art. 21 DPR 131/1986: verificare se le singole disposizioni contenute nell'atto sono autonomamente in grado di produrre effetti (se sì, tassazione separata ai sensi del comma 1).
• Per qualificare l'atto come negozio complesso (comma 2) è necessario che esista una dipendenza oggettiva e necessaria tra le disposizioni: ciascuna disposizione non deve poter produrre i propri effetti se non in correlazione con le altre.
• La valutazione è sostanziale (causa ed effetti giuridici delle singole disposizioni), non formale: non conta l'interesse o la volontà delle parti di ottenere un unico risultato, ma la natura giuridica delle singole disposizioni.
• Se l'invalidità di una disposizione non incide sull'efficacia dell'altra, ciò è indice di autonomia delle disposizioni e quindi di tassazione separata.
• Nei casi di cessione della nuda proprietà e costituzione/cessione dell'usufrutto operati da soggetti diversi verso gli stessi acquirenti, la giurisprudenza tende a ritenere tali atti autonomi e quindi soggetti a tassazione distinta; chi redige atti simili dovrebbe valutare attentamente la struttura negoziale e, se interesse è ottenere una tassazione unica, prevedere elementi giuridici che rendano le disposizioni intrinsecamente dipendenti (con attenzione ai rischi giuridici).