Cassazione Civile, Ordinanza n. 07113/2024 del 15/03/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale su un periodo d'imposta di una società, conclusa con processo verbale di constatazione e con un avviso di accertamento che recuperava costi ritenuti indeducibili e maggiori ricavi determinati induttivamente mediante applicazione di una percentuale di ricarico più elevata rispetto a quella dichiarata. Società e soci impugnavano gli avvisi; in primo grado il ricorso veniva accolto e gli atti annullati. In appello l'Ufficio censurava la decisione, sostenendo che il giudice di merito aveva erroneamente ritenuto non utilizzabile, per il periodo controllato, la percentuale di ricarico desunta da un anno successivo, invertendo anche il riparto dell'onere probatorio e pronunciando oltre il devoluto. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva: violazione dell'art. 112 c.p.c. perché la CTR avrebbe confermato l'annullamento totale dell'avviso nonostante in primo grado fossero state contestate solo le riprese sui ricavi e non anche quelle sui costi; ultrapetizione per aver valorizzato una crisi di mercato non dedotta dai contribuenti; violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. e dell'art. 2697 c.c. per avere la CTR recepito acriticamente le deduzioni dei contribuenti senza prova; violazione degli artt. 2727, 2729 e 2697 c.c. e dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973 per avere negato la legittimità dell'accertamento induttivo fondato sulla percentuale di ricarico; infine violazione degli artt. 1, 2 e 7 d.lgs. 546/1992 e dell'art. 112 c.p.c. per non avere il giudice tributario rideterminato autonomamente la percentuale di ricarico ritenuta congrua.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo di ricorso, dichiarando assorbito il quinto; ha invece dichiarato inammissibile il secondo motivo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio per nuovo esame e per la regolazione delle spese, comprese quelle del giudizio di cassazione. La decisione si fonda, da un lato, sull'erronea conferma dell'annullamento integrale dell'avviso da parte della CTR, nonostante il devoluto in primo grado riguardasse solo la ripresa sui maggiori ricavi e non anche quella sui costi; dall'altro, sulla violazione dei principi in tema di accertamento analitico-induttivo, poiché la percentuale di ricarico accertata in un dato anno può costituire valido elemento indiziario anche per annualità diverse e spetta al contribuente dimostrare eventuali mutamenti del mercato o dell'attività che giustifichino percentuali differenti. La Corte ha altresì rilevato che la CTR aveva impropriamente addossato all'Ufficio la prova dell'assenza di mutamenti economici e sociali.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  il giudice non può pronunciarsi oltre i limiti della domanda e del devoluto; la conferma dell'annullamento integrale dell'atto, in presenza di impugnazione limitata ai soli maggiori ricavi, integra ultrapetizione/extrapetizione

• art. 115 c.p.c.

  la decisione deve fondarsi sulle prove ritualmente acquisite e non su mere deduzioni prive di efficacia istruttoria

• art. 116 c.p.c.

  la valutazione delle prove deve avvenire secondo i criteri legali e non in modo arbitrario o meramente soggettivo

• art. 2697 c.c.

  l'onere di provare i fatti impeditivi o modificativi rilevanti, come i mutamenti del mercato o dell'attività che incidono sulla percentuale di ricarico, grava sul contribuente più vicino alla prova

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  le presunzioni semplici possono sorreggere l'accertamento, purché gravi, precise e concordanti e utilizzate con razionalità e prudenza

• art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  nell'accertamento analitico-induttivo il Fisco può ricostruire il reddito anche mediante percentuali di ricarico desunte da annualità diverse, salvo prova contraria del contribuente

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  il giudice tributario è giudice del rapporto, ma non può sostituirsi alle parti nell'allegazione e prova dei fatti decisivi; la correzione dell'accertamento richiede il necessario supporto istruttorio e il rispetto del devoluto

Massime di principio

• In tema di accertamento analitico-induttivo, le percentuali di ricarico accertate in un determinato anno possono essere utilizzate come indizio anche per annualità precedenti o successive, trattandosi di un parametro non normalmente occasionale.
• Quando l'Ufficio fonda la rettifica su una percentuale di ricarico desunta da altro periodo, spetta al contribuente dimostrare i mutamenti del mercato o dell'attività idonei a giustificare una diversa percentuale, in applicazione del principio di vicinanza della prova.
• Il giudice tributario non può porre a base della decisione fatti non dedotti dalle parti né estendere la decisione a componenti dell'atto non impugnate, pena ultrapetizione.
• La valutazione delle presunzioni e delle prove deve essere coerente con gli oneri probatori e non può risolversi in un acritico recepimento delle deduzioni di parte senza adeguato riscontro istruttorio.

Come è indicizzato