Cassazione Civile, Sentenza n. 25143/2023 del 23/08/2023

Esito

La controversia

Contestazione in materia di accise sull'energia elettrica (anni d'imposta 2009-2012). L'Agenzia ha notificato avvisi di accertamento e dinieghi di rimborso al Consorzio, recuperando accise relative all'energia autoprodotta da fonti rinnovabili e ceduta ai soci cooperatori e a terzi, ritenendo tale energia non esente ai sensi dell'art. 52, comma 3, lett. b) del D.lgs. n. 504/1995. Il Consorzio ha chiesto il rimborso delle somme versate e degli accessori; la controversia verteva in particolare sulla qualificazione dei soci come "autoconsumatori/autoproduttori" e sulla possibilità di estendere l'esenzione fiscale alle cessioni ai soci delle cooperative, nonché sulla rilevanza dell'art. 1, comma 911, L. n. 208/2015 (presunta efficacia retroattiva o interpretativa).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del Consorzio. Ha confermato il principio consolidato secondo cui l'esenzione dell'art. 52, comma 3, lett. b) TUA è strettamente collegata all'autoconsumo da parte dell'autoproduttore: se l'energia è ceduta a soggetti giuridici distinti (anche soci della cooperativa), tali soggetti non assumono la qualifica di autoproduttore e la società cedente è tenuta al pagamento dell'accisa. La Corte ha escluso che la definizione di "autoproduttore" del D.lgs. n. 79/1999 (Decreto Bersani) possa essere adottata per ampliare l'ambito dell'esenzione fiscale, essendo quella definizione limitata agli effetti del decreto sul mercato dell'energia. Ha altresì ritenuto non retroattiva e non interpretativa l'art. 1, comma 911, L. n. 208/2015, la quale si applica solo dall'anno d'imposta 2016. Sulla buona fede/legittimo affidamento, la Corte ha ricordato che essi possono giustificare l'esclusione di sanzioni/interessi ma non l'esenzione dall'imposta quando l'interpretazione corretta esclude l'agevolazione. Per questi motivi il ricorso è rigettato e le spese di giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U. Accise), art. 52, comma 3, lett. b)

  Non é sottoposta ad imposta l'energia elettrica: [...]; b) prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kW, consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni

  L'esenzione si applica strettamente all'energia consumata dall'impresa autoproduttrice. Se l'energia è ceduta a soggetti giuridici distinti (anche soci), non si è nell'ambito dell'esenzione e l'accisa è dovuta.

• D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 79 (Decreto Bersani), art. 2, comma 2

  Autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle società controllate, della società controllante e delle società controllate dalla medesima controllante, nonché per uso dei soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica ...

  Questa definizione vale ai fini del decreto n. 79/1999 (mercato dell'energia) e non può essere trasferita automaticamente alla normativa fiscale sulle accise; la disciplina fiscale richiede una lettura autonoma e più restrittiva.

• Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (Legge di stabilità 2016), art. 1, comma 911

  il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 52, comma 3, lett. b), si applica anche all'energia elettrica prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ... consumata dai soci delle società cooperative ...

  La disposizione introduce un'estensione dell'esenzione ma è stata interpretata dalla Corte come norma innovativa non interpretativa e, in mancanza di espressa efficacia retroattiva, operativa solo dall'anno d'imposta 2016.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 10, comma 2

  Il principio di affidamento e buona fede può giustificare l'esclusione delle sanzioni (eccesso di pretesa sanzionatoria) se l'Amministrazione ha creato incertezza interpretativa; tuttavia non determina di per sé l'esenzione dell'imposta quando la corretta interpretazione normativa esclude l'agevolazione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4 (processo tributario)

  Richiamato in relazione all'obbligo motivazionale del giudice tributario: la sentenza impugnata deve esporre il percorso logico che ha condotto alla decisione; nel caso di specie la motivazione è ritenuta sufficiente.

Massime di principio

• L'esenzione dall'accisa prevista dall'art. 52, comma 3, lett. b) TUA è di stretta interpretazione: opera solo quando l'energia è effettivamente consumata dall'autoproduttore stesso; le cessioni a soggetti giuridici distinti (anche soci) configurano forniture soggette ad accisa.
• Le definizioni e regole contenute nelle norme sul mercato dell'energia (D.lgs. n. 79/1999) non hanno automaticamente effetto espansivo sulla normativa fiscale: occorre valutare separatamente la finalità e l'ambito della norma fiscale.
• Una disposizione successiva che estende un'agevolazione (es. art. 1, comma 911, L. n. 208/2015) è da considerarsi innovativa e, in mancanza di espressa retroattività, si applica solo agli anni successivi alla sua entrata in vigore.
• La tutela dell'affidamento e della buona fede del contribuente può portare all'esclusione di sanzioni e interessi qualora l'amministrazione abbia generato incertezza interpretativa, ma non è di per sé idonea a creare o confermare l'esenzione fiscale quando la disposizione non lo prevede.
• In contenziosi similari è fondamentale dimostrare che l'energia sia stata effettivamente destinata all'autoconsumo dell'autoproduttore (documentazione di consumo interno, percentuali di autoconsumo, rapporti contrattuali con i soci) e, se si invoca una norma successiva favorevole, valutare la data di efficacia e l'eventuale decorrenza temporale dell'agevolazione.