Cassazione Civile, Sentenza n. 25067/2023 del 23/08/2023

Esito

La controversia

La società lussemburghese chiedeva il rimborso dell'imposta sostitutiva ai sensi dell'art. 6 del d.lgs. n. 239/1996, trattenuta sugli interessi di obbligazioni corrisposti da soggetto residente in Italia per l'anno 2012. L'Agenzia contestava che la contribuente non fosse il beneficiario effettivo dei redditi e che mancassero prove probatorie (es. certificazioni bancarie) atte a dimostrare gli accrediti e la qualità di beneficiario effettivo. In primo grado la CTP aveva accolto il ricorso; la CTR di Pescara aveva confermato il riconoscimento della qualità di beneficiario effettivo della società lussemburghese, con affermazioni però ritenute dall'Agenzia meramente apodittiche. L'Agenzia ha quindi impugnato in Cassazione deducendo motivazione apparente e mancato assolvimento dell'onere probatorio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo (motivazione apparente), dichiarato assorbito il secondo motivo, annullato la sentenza della CTR e disposto il rinvio per un nuovo esame alla Corte territoriale di secondo grado dell'Abruzzo, sezione staccata di Pescara, in diversa composizione. La Cassazione ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse sotto il minimo costituzionale perché si è limitata ad affermare la prova della qualità di beneficiario effettivo in modo apodittico e senza analisi delle emergenze probatorie richieste. Non è stata decisa in via definitiva la questione sostanziale sulla effettiva qualità di beneficiario effettivo, che dovrà essere nuovamente esaminata dal giudice di rinvio; la Corte ha inoltre demandato a quest'ultimo di pronunciarsi sulle spese del giudizio.

Norme richiamate

• art. 6 d.lgs. n. 239/1996

  Norma che disciplina l'imposta sostitutiva sugli interessi e prevede la possibilità di rimborso; nella sentenza è richiamata come fonte della pretesa di rimborso per interessi su obbligazioni.

• art. 7 d.lgs. n. 239/1996

  Richiamato nei motivi di gravame (secondo motivo) come norma rilevante per la determinazione della qualifica di beneficiario effettivo e per l'applicazione delle ritenute; implicita la necessità di accertare chi effettivamente beneficia del reddito.

• art. 2696 c.c.

  Principio dell'onere della prova (claussa 'onus probandi incumbit ei qui assertum'); richiamato a supporto della richiesta dell'Amministrazione circa l'onere della contribuente di fornire prove documentali dei movimenti e della titolarità effettiva.

• art. 360 c.p.c., primo comma, n. 4

  Fondamento del ricorso per cassazione per motivazione apparente o altre vizi motivazionali; la Corte ha applicato questo motivo per censurare la sentenza della CTR per difetto di motivazione idonea.

• art. 360 c.p.c., primo comma, n. 3

  Richiamato nel secondo motivo di ricorso relativo alla presunta errata interpretazione e applicazione delle norme tributarie (artt. 6 e 7 d.lgs. 239/1996) e al mancato assolvimento dell'onere probatorio; è stato assorbito dalla decisione sul primo motivo.

• art. 111 Cost., art. 132 c.p.c. comma 2 n. 4, art. 36 comma 1 n. 4 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamate come parametri garantistici relativi al diritto di difesa, al principio di motivazione delle decisioni e alle norme processuali tributarie che richiedono adeguata motivazione e rispetto delle forme del contraddittorio; poste a fondamento delle censure sulla insufficiente motivazione della CTR.

• Cass., Sez. U., n. 8053/2014 e giurisprudenza successiva (nn. 22232/2016, 13977/2019, 9097/2017)

  Principi giurisprudenziali che delimitano il sindacato di legittimità sulla motivazione in Cassazione: è sindacabile solo l'anomalia motivazionale che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante (mancanza materiale della motivazione, motivazione apparente, contraddizioni insanabili, motivazione incomprensibile). La Corte li ha applicati per ritenere sussistente la motivazione apparente nella sentenza impugnata.

Massime di principio

• In ricorsi per rimborso d'imposta su redditi esteri il contribuente deve documentare chiaramente la qualità di beneficiario effettivo: le certificazioni bancarie e documenti che dimostrino l'effettivo accredito e la disponibilità dell'utile sono elementi decisivi.
• Il giudice di merito deve motivare espressamente e logicamente le ragioni per cui ritiene sussistente la qualità di beneficiario effettivo; affermazioni apodittiche senza richiamo agli elementi probatori costituiscono motivazione apparente e sono causa di annullamento in Cassazione.
• L'onere della prova rimane cruciale: chi invoca il rimborso deve fornire gli elementi probatori, mentre l'Amministrazione deve contestare puntualmente le risultanze probatorie; la mancanza di analisi documentale da parte del giudice può determinare il rimaneggiamento del giudizio.
• La Corte di Cassazione interviene principalmente per vizi di motivazione che scendono sotto il 'minimo costituzionale'; in tali casi la vicenda viene rinviata al giudice di merito per un nuovo esame, senza decidere definitivamente sulla sussistenza del diritto al rimborso.
• Nella valutazione della qualifica di beneficiario effettivo è opportuno fare riferimento ai criteri OCSE e fornire evidenze sul controllo delle risorse, sull'assenza di strutture intermedie fittizie e sull'effettiva utilità delle somme per la beneficiaria finale.