Cassazione Civile, Ordinanza n. 34385/2025 del 28/12/2025

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso avvisi di accertamento nei confronti di una cooperativa, contestando maggiori imposte e operazioni inesistenti, e aveva notificato gli atti anche a una persona fisica ritenuta amministratore di fatto, facendola destinataria in solido delle sanzioni. La CTP aveva accolto il ricorso del contribuente, ritenendo che, ai sensi dell'art. 7 del d.l. 269/2003, le sanzioni relative al rapporto fiscale dovessero gravare esclusivamente sull'ente e che non fosse stata provata la qualità di amministratore di fatto. La CTR, invece, aveva accolto l'appello dell'Ufficio, valorizzando la circostanza che la cooperativa fosse una mera cartiera e, in sostanza, una ditta individuale riferibile al contribuente. Con il ricorso per cassazione il contribuente ha dedotto: 1) violazione dell'art. 7 d.l. 269/2003 per avere la CTR ritenuto personalmente responsabile per le sanzioni l'asserito amministratore di fatto; 2) omesso esame di un fatto decisivo, cioè il mancato beneficio personale del ricorrente dalle violazioni contestate; 3) violazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. per avere erroneamente posto a suo carico l'onere di dimostrare l'operatività della cooperativa.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato l'assunto della CTR secondo cui l'amministratore di fatto potesse rispondere, in concorso con la società, delle sanzioni fiscali relative al rapporto tributario dell'ente. Ha affermato che, in presenza di una società o ente dotato di personalità giuridica non meramente fittizio, l'art. 7 del d.l. 269/2003 impone l'esclusiva riferibilità delle sanzioni alla persona giuridica, escludendo la responsabilità sanzionatoria dell'intraneus, anche se amministratore di fatto. Ha però precisato che una diversa soluzione è possibile solo se la società sia un mero schermo, del tutto fittizio, usato esclusivamente nell'interesse della persona fisica, ipotesi che nel caso concreto non risultava adeguatamente accertata, essendo la cooperativa stata destinataria degli accertamenti e non emergendo con chiarezza la sua inesistenza operativa. Il primo motivo di ricorso è stato quindi accolto; gli altri due sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 7 d.l. 269/2003

  "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La norma deroga al principio di personalità della sanzione fiscale e attribuisce in via esclusiva le sanzioni alla società o ente dotato di personalità giuridica che abbia tratto vantaggio dal rapporto fiscale, escludendo la responsabilità dell'amministratore di fatto o di diritto, salvo il caso di ente meramente fittizio.

• art. 9 d.lgs. n. 472/1997

  La Corte esclude la sua applicazione concorsuale nei confronti dell'intraneus quando operi l'art. 7 d.l. 269/2003; la regola del concorso non può svuotare la disciplina speciale delle sanzioni fiscali per gli enti con personalità giuridica.

• art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per distinguere l'ipotesi di interposizione reale o fittizia, nella quale il rapporto fiscale va ricondotto all'effettivo possessore del reddito; in tal caso la fattispecie esula dall'art. 7 d.l. 269/2003 e grava sull'Amministrazione l'onere di provare l'asservimento totale della società interposta.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel terzo motivo per sostenere l'erronea ripartizione dell'onere della prova in ordine all'operatività della società; il motivo resta assorbito dall'accoglimento del primo.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato nel terzo motivo in tema di presunzioni; la Corte non si pronuncia nel merito perché il motivo è assorbito.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato nel terzo motivo in relazione alla prova presuntiva; la Corte non si pronuncia nel merito perché il motivo è assorbito.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro del primo e del terzo motivo per denunciare violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Usato come parametro del secondo motivo per denunciare omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 360bis c.p.c.

  L'eccezione di inammissibilità ex art. 360-bis è stata ritenuta infondata perché la questione non risultava definita in modo sempre conforme dalla giurisprudenza di legittimità.

Massime di principio

• Le sanzioni amministrative tributarie relative al rapporto fiscale di una società o di un ente dotato di personalità giuridica devono essere irrogate esclusivamente nei confronti dell'ente, non potendo essere estese in via concorsuale all'amministratore di fatto o di diritto quando l'ente sia effettivo e non meramente fittizio.
• La responsabilità personale dell'intraneus per le sanzioni fiscali può essere affermata solo in presenza di una società-schermo o entità del tutto fittizia, utilizzata esclusivamente come interposizione per attribuire alla persona fisica il vantaggio fiscale.
• La disciplina speciale dell'art. 7 d.l. 269/2003 prevale sulla regola generale del concorso di persone nelle violazioni tributarie di cui all'art. 9 d.lgs. 472/1997, che non può essere utilizzata per reintrodurre una responsabilità personale espressamente esclusa dal legislatore.
• Nell'ipotesi di interposizione fiscale ex art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973, il rapporto fiscale va ricondotto all'effettivo possessore del reddito e grava sull'Amministrazione l'onere di dimostrare, anche per via indiziaria, l'asservimento totale della società interposta all'interponente.
• In sede di legittimità è ammissibile la censura che deduca violazione di legge e omesso esame di fatti decisivi quando il ricorrente indichi specificamente le norme asseritamente violate e non chieda una rivalutazione del merito.

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