Sentenza del 05/03/2025 n. 5910 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento n. (------), emesso nei confronti della società per Irap e Iva relative al 2008, con recupero di costi ritenuti non documentati per 294.545 euro. La CTR della Lombardia aveva accolto l’appello dei soci, annullando l’avviso per vizi della sottoscrizione: mancata indicazione che il firmatario agiva per delega del direttore provinciale, delega ritenuta generale, priva di motivazione e di durata, e sottoscrizione riconducibile a un dirigente decaduto. L’Agenzia ha contestato, con un unico motivo ex art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 42, commi 1 e 3, del D.P.R. n. 600/1973, sostenendo che si trattava di delega di firma e che era sufficiente che il sottoscrittore appartenesse alla carriera direttiva. I contribuenti hanno eccepito la tardività del ricorso e invocato il giudicato favorevole formatosi per i soci; hanno inoltre chiesto la condanna dell’Agenzia ai sensi dell’art. 96 c.p.c.

La decisione

La Cassazione ha respinto l’eccezione di tardività: il termine breve, in scadenza il 14 maggio 2017, era sospeso per sei mesi ai sensi dell’art. 11, comma 9, del D.L. n. 50/2017; il ricorso, affidato all’ufficio postale il 14 novembre 2017, era tempestivo. Ha escluso che il giudicato favorevole ai soci fosse estensibile alla società, non risultando che l’annullamento fosse fondato sul merito della pretesa tributaria, anziché su una causa non estensibile. Ha quindi accolto l’unico motivo dell’Agenzia: la delega per la sottoscrizione dell’avviso è una delega di firma, non di funzioni, e non richiede indicazione delle ragioni o della durata; è sufficiente che l’impiegato appartenga alla carriera direttiva (area terza), senza necessità della qualifica dirigenziale. La domanda ex art. 96 c.p.c. è rimasta assorbita. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla fondatezza della pretesa tributaria.

Norme richiamate

• Art. 42, commi 1 e 3, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  In effetti, la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma - e non di funzioni - poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna, restando l'atto firmato dal delegato imputabile all'organo delegante, con la conseguenza che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'ufficio, l'attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l'individuazione della qualifica rivestita dall'impiegato delegato, la quale consente la successiva verifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa.

  La delega per la firma dell’avviso è una delega di firma e non trasferisce al delegato la competenza dell’organo; può essere attuata anche con ordini di servizio e non deve necessariamente indicare nominativamente il funzionario, purché la sua qualifica consenta di verificare che rientri tra i destinatari della delega.

• Art. 42, primo e terzo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Inoltre questa Corte ha già affermato che in tema di accertamento tributario, ai sensi dell' art. 42 , primo e terzo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973 , gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell' art. 8 , comma 24, del D.L. n. 16 del 2012 , convertito dalla L. n. 44 del 2012.

  L’avviso deve essere sottoscritto dal capo dell’ufficio o da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva, identificata nell’area terza; non è richiesta la qualifica dirigenziale. La declaratoria d’incostituzionalità relativa agli incarichi dirigenziali non determina, di per sé, l’invalidità degli avvisi firmati da tali funzionari.

• Art. 17, comma 1-bis, D.Lgs. n. 165/2001

  Pertanto, non è applicabile la disciplina dettata per la delega di funzioni, e cioè l' art. 17 , comma 1-bis, del D.Lgs. n. 165 del 2001 laddove prescrive che i dirigenti, per specifiche e comprovate ragioni di servizio, possono delegare per un periodo di tempo determinato, con atto scritto e motivato, alcune delle competenze ad essi riservate, a dipendenti che ricoprono le posizioni funzionali più elevate nell'ambito degli uffici ad essi affidate.

  I requisiti di specifiche ragioni di servizio, durata determinata, forma scritta e motivazione previsti per la delega di funzioni non si applicano alla delega di firma dell’avviso di accertamento.

• Art. 325 c.p.c.

  Il termine breve attivato dalla notificazione della sentenza (60 giorni dal 15/03/2017) per proporre ricorso per cassazione doveva quindi ritenersi prorogato di sei mesi, con scadenza il 14/11/2017 (non applicandosi in tal caso la sospensione feriale), data alla quale il ricorso è stato passato per la notifica, come risultante dal timbro dell'ufficio postale emergente dai plurimi documenti depositati dall'Avvocatura dello Stato e contrariamente all'assunto dei controricorrenti secondo cui il ricorso sarebbe stato affidato al notificatore in data 15/11/2017.

  Il termine breve per impugnare la sentenza decorre dalla sua notificazione; nel caso concreto, la scadenza è stata prorogata per la sospensione speciale dei termini per le liti definibili e il ricorso è stato ritenuto tempestivo perché affidato alla notifica il 14 novembre 2017.

• Art. 11, comma 9, D.L. 24 aprile 2017, n. 50, convertito dalla legge 21 giugno 2017, n. 96

  Da quanto deducono gli stessi controricorrenti la sentenza è stata notificata in data 15/03/2017; il termine cd. breve per impugnarla, di cui all' art. 325 c.p.c., decorrente da tale data, aveva quindi scadenza il 14/05/2017, data alla quale operava la sospensione dei termini di cui all' art. 11 , comma 9, del D.L. 24 aprile 2017, n. 50 , convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96 , relativamente alle liti che possono essere definite, che prevede che sono sospesi per un periodo di sei mesi "i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione che scadono dalla data di entrata in vigore del presente articolo (e cioè il 24 aprile 2017) fino al 30 settembre 2017".

  Per le liti rientranti nell’ambito della definizione prevista dalla disposizione, i termini d’impugnazione che scadono nel periodo indicato sono sospesi per sei mesi; la sospensione si applica anche al termine breve di impugnazione.

• Art. 96 c.p.c.

  La domanda di condanna per responsabilità aggravata proposta dai controricorrenti è stata assorbita in seguito all’accoglimento del ricorso, senza decisione nel merito.

Massime di principio

• La delega a sottoscrivere un avviso di accertamento va distinta dalla delega di funzioni: trattandosi di delega di firma, non occorre che l’atto indichi le ragioni della delega o la sua durata, né si applicano automaticamente i requisiti previsti per il trasferimento di funzioni.
• La firma può essere apposta da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva (area terza); non è indispensabile che abbia qualifica dirigenziale. L’organizzazione interna può documentare la delega anche tramite ordini di servizio, purché sia possibile verificare la qualifica del sottoscrittore e la sua riconducibilità alla delega.
• La sospensione speciale dei termini prevista per le liti definibili può prorogare il termine breve di impugnazione quando la scadenza ricade nel periodo previsto dalla legge. Per verificare la tempestività conta la data di affidamento dell’atto al servizio di notificazione, accertata sulla base della documentazione disponibile.
• Il giudicato favorevole a un socio non si estende automaticamente alla società (e viceversa): l’estensione presuppone che l’annullamento sia fondato sul merito della pretesa tributaria e non su una ragione personale o processuale non estensibile. In questa causa, la Cassazione ha escluso l’estensione perché non risultava dimostrato che il giudicato sui soci riguardasse il merito.
• La cassazione con rinvio per un vizio relativo alla sottoscrizione non equivale a una pronuncia definitiva sull’esistenza o sull’ammontare della pretesa fiscale: il giudice del rinvio deve decidere nuovamente la controversia secondo i principi affermati e provvedere sulle spese.