Sentenza del 20/02/2020 n. 4398 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò (13/11/2006) un avviso di accertamento per omessa presentazione della dichiarazione dei redditi 2003 e per IVA: ripresa induttiva di maggior reddito d'impresa e maggior valore della produzione, recupero IRPEG e IRAP, contestazione di omessa fatturazione/registrazione di operazioni intracomunitarie imponibili e richiesta di imposta per omessa presentazione della dichiarazione annuale IVA; il Consorzio impugnò deducendo l'erroneità di parte dell'accertamento dei redditi (per circa Euro 2.055.369,97), la non imponibilità delle cessioni intracomunitarie (per errata indicazione dell'identificativo del cessionario) e il mancato riconoscimento di credito IVA. In sede di merito la CTP riconobbe parte del credito IVA, la CTR (dopo CTU) accolse l'appello del contribuente tranne per un'imposta dovuta su imponibile di Euro 4.652,00. L'Agenzia ricorse in Cassazione su quattro motivi: violazione ed errata applicazione di norme sul principio di competenza e bilancio (art. 75 TUIR ante 2004, art. 2423-bis c.c.), errata qualificazione dell'errore dell'ID IVA comunitario, violazione dell'art.55 DPR 633/1972 (accertamento induttivo per omessa dichiarazione IVA) e omessa/mancata motivazione della sentenza impugnata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto solo il primo motivo relativo alle imposte dirette: ha ritenuto legittima la ripresa a tassazione dei componenti positivi relativi a premi e sopravvenienze attive conseguenti alla delibera di esclusione (15/10/2003) delle società consorziate, applicando il principio di competenza e i criteri di redazione del bilancio (art. 75 TUIR ante riforma e art. 2423-bis c.c.); ha cassato la sentenza della CTR limitatamente a questo capo e ha rinviato la causa alla CTR in diversa composizione per adeguare la decisione al principio di diritto enunciato. Gli altri motivi (in particolare quelli relativi all'IVA: riconoscimento del credito IVA nonostante omessa dichiarazione annuale e contestazione per errata indicazione dell'identificativo intracomunitario; nonché i vizi di motivazione) sono stati rigettati: la Corte ha ritenuto legittimo il riconoscimento del credito IVA sulla base di registrazioni, liquidazioni periodiche e CTU, e ha ritenuto corretta la valutazione che solo una limitata omissione di registrazione (Euro 4.652,00) giustificava recupero IVA; inoltre ha escluso vizio di motivazione nella sentenza impugnata.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 75, comma 1

  Principio di competenza fiscale applicabile ratione temporis: i ricavi e gli altri componenti positivi concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; la delibera di esclusione del 15/10/2003 determina la ricorrenza di sopravvenienze attive e rende non deducibili componenti negativi attesi per il 2003.

• Codice Civile, art. 2423-bis, nn. 2 e 3

  "si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio"; "si deve tener conto dei proventi e degli oneri competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento"

  Principi contabili di competenza e realizzazione del risultato di esercizio: il bilancio non può indicare componenti di reddito non realizzati; eventuali deroghe alla competenza richiedono adeguata motivazione e nota integrativa.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55

  In caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale IVA l'Ufficio può determinare induttivamente l'ammontare imponibile sulla base di dati raccolti; la Corte ha comunque richiamato la possibilità di riconoscere eccedenze d'imposta comprovate dalle liquidazioni periodiche e dalla contabilità.

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 46 e art. 50 (L. 29 ottobre 1993, n. 427, conv.)

  Norme sulla disciplina delle cessioni intracomunitarie e sull'onere di verifica dell'identificativo IVA del cessionario; la Corte ha precisato che l'errata indicazione formale dell'identificativo non esclude automaticamente l'esenzione se sussistono prove oggettive dell'operazione e dei suoi presupposti.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  Regole temporali per l'esercizio del diritto alla detrazione: la decadenza sussiste solo se la detrazione non è esercitata entro il termine della dichiarazione del secondo anno successivo; l'ufficio può accertare il credito IVA anche in sede di controllo dell'annualità omessa.

• Regolamento CE n. 1606/2002 e Principi Contabili Internazionali (IAS)

  Riferimento normativo ai principi contabili internazionali citati dall'Amministrazione: la Corte ha comunque fatto prevalere l'applicazione del principio di competenza e delle regole civilistiche nazionali per la determinazione dei componenti di reddito.

Massime di principio

• Principio di competenza inderogabile: le componenti positive di reddito rivenienti da eventi verificatisi entro la chiusura dell'esercizio (es. delibera di esclusione che fa venir meno obblighi contrattuali) devono concorrere al reddito dell'esercizio di competenza, salvo chiara e motivata deroga nella nota integrativa.
• Sopravvenienze attive e costi futuri: importi iscritti a bilancio in relazione a premi o obblighi cessati per effetto di decisioni societarie (es. esclusione) possono costituire sopravvenienze attive e giustificare riprese a tassazione se rilevabili oggettivamente alla data di chiusura.
• Obbligo di motivazione del bilancio per deroghe: la redazione di bilanci che derogano ai principi di competenza richiede motivazione dettagliata nella nota integrativa; la mancanza di tale documentazione può favorire l'amministrazione nella contestazione fiscale.
• Riconoscimento del credito IVA senza dichiarazione annuale: la mancata presentazione della dichiarazione annuale non preclude di per sé il riconoscimento di un credito IVA quando le liquidazioni periodiche, le registrazioni contabili e altri elementi probatori documentano il diritto alla detrazione.
• Errata indicazione dell'identificativo IVA intracomunitario: un errore formale nell'identificativo del cessionario comunitario non comporta automaticamente la perdita dell'esenzione per cessione intracomunitaria se il contribuente prova, con documentazione e riscontri oggettivi, l'effettiva esecuzione dell'operazione e i requisiti sostanziali richiesti.
• Onere della prova e ruolo della CTU: il contribuente deve dimostrare i presupposti fattuali dell'operazione esente; la CTU e le risultanze contabili hanno rilevanza decisiva per il giudice tributario nell'accertare il diritto alla detrazione o all'esenzione.
• Conseguenze processuali del risultato parziale: in caso di esito parziale favorevole all'Amministrazione la sentenza può essere cassata e rinviata per adeguare la decisione ai principi di diritto enunciati, con ripercussioni sulle imposte dirette anche se questioni IVA siano state decise diversamente.