Cassazione Civile, Sentenza n. 4140/2025 del 18/02/2025

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento IVA (anni 2015-2016) con cui l'Agenzia ha incluso nella base imponibile IVA l'imposta di consumo sui prodotti liquidi da inalazione (e-liquid). Il ricorrente contestava che tale imposta è dovuta dai depositari autorizzati e non dai rivenditori, e che la sua inclusione nella base IVA è legittima solo se provata la traslazione dell'imposta sul prezzo di vendita ai consumatori finali. Il ricorso per cassazione censurava la decisione della Corte territoriale che aveva ritenuto comprensiva della base imponibile l'imposta di consumo, sostenendo violazioni di norme tributarie e di regole probatorie.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il terzo motivo (connessi) ritenendoli fondati, assorbendo il secondo e il sesto, e ha rigettato gli altri motivi. Ha cassato la sentenza della Corte territoriale e rinviato la causa al giudice di merito per nuovo esame. La Corte ha chiarito che l'imposta di consumo sui liquidi da inalazione è in linea di principio dovuta dai soggetti autorizzati (depositari) e non dai rivenditori; pertanto l'imposta può essere inclusa nella base imponibile IVA solo se è provata la sua traslazione fino al consumatore finale. Nel caso di specie la Corte d'appello aveva accertato soltanto, in via presuntiva, la traslazione dall'operatore produttore/fornitore al rivenditore, senza verificare la traslazione ulteriore al cliente finale, motivo per cui la pronuncia è stata cassata e il procedimento rinviato.

Norme richiamate

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), art. 62-quater

  «I prodotti da inalazione senza combustione costituiti da sostanze liquide, contenenti o meno nicotina, ... sono assoggettati ad imposta di consumo in misura pari al cinquanta per cento dell'accisa gravante sull'equivalente quantitativo di sigarette (...)». «Il soggetto autorizzato di cui al comma 2 è obbligato al pagamento dell'imposta ...»

  La Corte interpreta la norma nel senso che l'imposta di consumo è dovuta dai soggetti autorizzati/depositari e non dai semplici rivenditori; la presunta inclusione nella base IVA richiede che l'onere sia stato effettivamente traslato sul prezzo al consumatore finale.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 13, comma 1

  «la base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi è costituita dall'ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all'esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente (...)»

  Secondo la Corte, la disciplina interna è ampia e può comprendere imposte che costituiscono oneri trasferiti al cliente; tuttavia l'inclusione richiede che l'imposta sia effettivamente a carico del destinatario della cessione.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 78, par. 1, lett. a)

  «Nella base imponibile devono essere compresi gli elementi seguenti: a) le imposte, i dazi, le tasse e i prelievi, ad eccezione della stessa IVA; (...)»

  La direttiva UE conferma che imposte e prelievi possono concorrere alla formazione della base imponibile IVA, purché sussista un collegamento diretto tra tali prelievi e la cessione (ovvero siano esigibili al momento della fornitura).

• Art. 2697 c.c.

  Riferimento alla regola sulla ripartizione dell'onere della prova: chi afferma la traslazione dell'imposta deve fornire la prova; la Corte ha rilevato che la prova della traslazione fino al consumatore non risultava acquisita.

• Art. 115 c.p.c. e art. 360 c.p.c.

  Riferimenti alle regole probatorie e ai motivi di ricorso in cassazione (e alle dedotte violazioni procedurali); la Corte ha esaminato la correttezza dell'applicazione delle norme probatorie da parte del giudice di merito.

• Art. 111 Cost. e art. 132 c.p.c. (motivazione)

  Richiamate per il sindacato in cassazione sulla motivazione delle decisioni di merito: la Corte ha verificato che la sentenza d'appello conteneva una motivazione minima sufficiente su alcune questioni, ma non aveva compiutamente accertato la traslazione dell'imposta fino al consumatore finale.

Massime di principio

• L'imposta di consumo disciplinata dal TUA può essere dovuta formalmente da soggetti autorizzati (depositari) e non direttamente dai rivenditori: solo se l'onere è stato effettivamente traslato sul prezzo pagato dal consumatore finale essa può concorrere alla formazione della base imponibile IVA.
• Ai fini IVA la regola generale (d.P.R. 633/1972 e direttiva 2006/112/CE) è che imposte e prelievi concorrenti al prezzo vanno inclusi nella base imponibile quando esista un nesso diretto tra imposta e cessione e l'imposta sia effettivamente posta a carico del cessionario.
• La prova della traslazione dell'imposta spetta a chi ne sostiene l'esistenza: l'amministrazione può far valere presunzioni, ma tali presunzioni devono essere sufficienti a dimostrare la traslazione fino al consumatore finale, non limitarsi alla sola traslazione dal produttore al rivenditore.
• Se il provvedimento impositivo omette di accertare (o di motivare adeguatamente) la traslazione dell'imposta fino al cliente finale, il relativo inserimento nella base imponibile IVA può essere annullato dal giudice.
• La giurisprudenza europea stabilisce che l'inclusione di tributi nella base IVA richiede che essi siano esigibili al momento della prestazione/cessione e che vi sia un collegamento diretto con l'operazione; la normativa nazionale va interpretata in conformità a questo criterio.
• In contenziosi simili, è opportuno che l'amministrazione documenti in modo puntuale i flussi commerciali e le evidenze di fatturazione/prezzi che dimostrino la traslazione dell'onere fiscale fino al consumatore, mentre il contribuente può contestare tali presunzioni richiedendo verifiche puntuali.
• In sede di impugnazione, lacune probatorie o accertamenti solo parziali sul tema della traslazione fiscale possono determinare la cassazione e il rinvio per nuovo giudizio di merito.