Cassazione Civile, Ordinanza n. 24873/2021 del 15/09/2021

Esito

La controversia

La controversia origina da avvisi di accertamento emessi per gli anni d'imposta 2004, 2005 e 2006 nei confronti di una società, con recupero a tassazione di costi ritenuti non inerenti e di proventi qualificati come illeciti, oltre a sanzioni. Gli accertamenti derivavano da verifiche della Guardia di Finanza e da indagini penali relative a finanziamenti pubblici illecitamente conseguiti da società riconducibili a un soggetto che, secondo l'Ufficio, controllava di fatto anche la società contribuente. Nel giudizio di merito la Commissione tributaria provinciale aveva accolto solo in parte il ricorso della società, e la Commissione tributaria regionale aveva poi rigettato entrambi gli appelli. L'Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) omessa pronuncia, ai sensi dell'art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992 e art. 360, n. 4 c.p.c., sulla censura relativa all'insufficienza del quadro probatorio sulla provenienza illecita delle somme; 2) violazione e falsa applicazione dell'art. 14, comma 4, L. n. 537/1993 e dell'art. 115 c.p.c., per avere la CTR ritenuto che i proventi dovessero essere imputati al soggetto che controllava di fatto le società e non alla società che ne aveva materialmente ricevuto i flussi; 3) violazione degli artt. 32, 39 e 42 d.P.R. n. 600/1973, per avere la CTR escluso la legittimità del recupero anche ai sensi della disciplina degli accertamenti bancari.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo, ritenendo che la motivazione della sentenza impugnata fosse solo apparente quanto alla valutazione della prova della provenienza illecita delle somme e che fosse errata la lettura dell'art. 14, comma 4, L. n. 537/1993, poiché i proventi illeciti transitati nei conti della società dovevano essere ricompresi nel suo reddito, a prescindere dal fatto che l'operazione fosse riconducibile di fatto al soggetto che controllava l'ente. Ha invece rigettato il terzo motivo, osservando che l'atto impositivo era fondato sull'art. 14 cit. e non sulla diversa disciplina dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973, sicché non poteva essere introdotta in appello una nuova base giustificativa della pretesa fiscale. La sentenza regionale è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La censura è stata prospettata per omessa pronuncia della sentenza di merito su un motivo di appello; la Corte ha ritenuto fondata la doglianza perché la motivazione regionale era solo apparente e non consentiva il controllo del ragionamento decisorio.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È stato il parametro processuale del vizio denunciato per nullità della sentenza derivante da motivazione apparente/omessa pronuncia.

• art. 14, comma 4, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  "nelle categorie di reddito di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi [...] devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo se non già sottoposti a sequestro o confisca penale"

  La Corte ha affermato che la norma ricomprende nei redditi del soggetto i proventi illeciti che vi transitano, senza distinguere in base al fatto che l'operazione sia riferibile di fatto a un terzo che controlla la società; il dato del transito nelle casse sociali è sufficiente a farli concorrere nel reddito della società.

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  È stata evocata come norma sulla valutazione delle prove, ma la Corte ha accolto la censura nei limiti della motivazione apparente e della mancata disamina del materiale probatorio.

• art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La Corte ha ritenuto infondata la doglianza perché l'avviso di accertamento era fondato sull'art. 14 L. n. 537/1993 e non sull'accertamento bancario di cui all'art. 32.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È stata richiamata nel motivo di ricorso, ma la Corte non ha ravvisato che potesse costituire base autonoma della pretesa in assenza di specifica motivazione dell'atto impositivo.

• art. 42, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La Corte ha osservato che l'introduzione in giudizio di una diversa ragione giustificativa della pretesa fiscale avrebbe violato l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo.

• art. 24 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  È stato richiamato con riguardo al divieto di introdurre in appello una nuova causa petendi o una diversa base giustificativa della pretesa fiscale.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  La Corte lo richiama quale parametro del "minimo costituzionale" della motivazione, che la sentenza regionale non ha raggiunto.

Massime di principio

• La motivazione è solo apparente, e quindi nulla, quando il giudice di merito non indica in modo intelligibile gli elementi probatori su cui fonda il convincimento oppure si limita ad una formula assertiva priva di reale disamina delle allegazioni delle parti.
• In sede di appello, la motivazione per relationem è ammissibile solo se il giudice d'appello mostra di avere esaminato criticamente i motivi di gravame e rende possibile il controllo del percorso argomentativo; non è sufficiente un generico rinvio o una mera adesione alla decisione di primo grado.
• In materia di proventi illeciti, l'art. 14, comma 4, L. n. 537/1993 consente il recupero a tassazione delle somme che, pur derivando da fatti illeciti, siano confluite nelle casse del soggetto passivo e siano classificabili in una categoria reddituale, senza che rilevi, di per sé, l'interesse o il ruolo di fatto di un terzo che abbia gestito l'operazione.
• Quando l'avviso di accertamento è fondato su una specifica base normativa, non è consentito sostenerne in giudizio la legittimità sulla base di un diverso titolo impositivo non richiamato nell'atto, pena la violazione dell'obbligo di motivazione dell'atto e del divieto di introdurre una nuova causa giustificativa della pretesa fiscale in sede contenziosa.

Come è indicizzato