Cassazione Civile, Ordinanza n. 31732/2025 del 04/12/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-bis d.P.R. 600/1973 in relazione a IRES per l'anno d'imposta 2015, con cui l'Amministrazione ha recuperato la detassazione fruita dalla società su un investimento per impianto fotovoltaico effettuato nel 2010, agevolazione prevista dall'art. 6 l. 388/2000 (c.d. Tremonti ambiente). La società aveva presentato dichiarazione integrativa per far valere 'ora per allora' il beneficio, sostenendo che la mancata fruizione tempestiva derivasse dall'incertezza normativa sulla cumulabilità tra Tremonti ambiente e tariffe incentivanti. Il primo motivo di ricorso denuncia la violazione dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998, in combinato con gli artt. 1429 c.c. e ss., affermando il principio della generale emendabilità della dichiarazione dei redditi, che sarebbe mera dichiarazione di scienza, e sostenendo che l'incertezza interpretativa non si era esaurita nel 2012; il d.l. 193/2016 avrebbe natura interpretativa e sarebbe quindi retroattivo. Il secondo motivo censura la violazione dell'art. 36-bis d.P.R. 600/1973 e dell'art. 6 l. 388/2000, sostenendo che il recupero non poteva essere effettuato con controllo meramente cartolare e cartella di pagamento, poiché il tema coinvolgeva profili sostanziali e avrebbe richiesto un atto a motivazione piena.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo e rigetta il secondo. Ribadisce che le dichiarazioni dei redditi sono normalmente emendabili anche oltre il termine di cui all'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998 quando contengano errori di fatto o di diritto che determinino un indebito aggravio tributario, e che, nella materia della Tremonti ambiente, l'errore è emendabile mediante dichiarazione integrativa se derivante dall'obiettiva incertezza interpretativa sulla cumulabilità dell'agevolazione. Per contro, ritiene legittimo il recupero mediante controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973 quando l'accertamento sia meramente cartolare e non vengano contestati profili di spettanza sostanziale del beneficio nella cartella. La sentenza della CTR è quindi cassata in relazione al motivo accolto e la causa è rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2, comma 8, d.P.R. 322/1998

  consente l'integrazione delle dichiarazioni annuali per correggere errori e omissioni entro i termini di esercizio dell'attività accertatrice

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998

  il termine ivi previsto riguarda l'utilizzabilità del credito in compensazione, ma non esclude l'emendabilità in sede contenziosa di errori che comportino un maggior debito d'imposta

• art. 1427 c.c.

  richiamato per il caso in cui la dichiarazione abbia natura negoziale e si invochi l'errore essenziale ed obiettivamente riconoscibile

• art. 1429 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in tema di ritrattabilità per errore delle dichiarazioni unilaterali a contenuto negoziale

• art. 53 Cost.

  evocato a fondamento del divieto di assoggettare il contribuente a tributi maggiori di quelli dovuti

• art. 97 Cost.

  evocato per l'esigenza di correttezza e buon andamento dell'azione amministrativa

• art. 17 d.lgs. 241/1997

  richiamato per precisare che il limite temporale dell'art. 2, comma 8-bis, attiene alla compensazione del credito risultante dalla rettifica

• art. 36-bis d.P.R. 600/1973

  ritenuto legittimo lo strumento del controllo automatizzato quando il recupero si fondi su riscontri meramente cartolari

• art. 6, commi 13-19, l. 388/2000

  norma istitutiva della c.d. Tremonti ambiente, la cui applicazione nel caso concreto dipende dalla possibilità di fruizione integrativa del beneficio

• d.l. 193/2016

  la Corte richiama il quadro giurisprudenziale che ammette l'emendabilità anche alla luce dell'intervento normativo, senza fondare però la decisione sulla sua retroattività

• circolare Agenzia delle Entrate 31/2016

  menzionata come atto amministrativo che si è espresso favorevolmente sulla fruizione 'ora per allora' mediante dichiarazione integrativa

• risoluzione Agenzia delle Entrate 58/E del 20 luglio 2016

  richiamata come espressione favorevole alla possibilità di fruire dell'agevolazione mediante dichiarazione integrativa

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  norma processuale che ha consentito la trattazione in camera di consiglio

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma di legittimità invocata per denunciare violazione di legge nei due motivi

• art. 6 della legge n. 388 del 2000

  base normativa dell'agevolazione fiscale oggetto di recupero

Massime di principio

• In materia di imposte dirette, la dichiarazione dei redditi ha normalmente natura di dichiarazione di scienza ed è emendabile anche in sede contenziosa quando contenga errori di fatto o di diritto che abbiano determinato l'indicazione di un maggior debito d'imposta o la perdita di un beneficio fiscale.
• Il termine previsto dall'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998 limita l'utilizzo del credito emergente dalla rettifica in compensazione, ma non preclude al contribuente di opporsi alla maggiore pretesa fiscale allegando l'errore dichiarativo.
• Quando la mancata fruizione di un'agevolazione dipende da oggettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa, l'errore è emendabile mediante dichiarazione integrativa anche per consentire la fruizione 'ora per allora' del beneficio.
• L'amministrazione finanziaria può recuperare un credito d'imposta indebitamente utilizzato mediante cartella di pagamento emessa ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973 se il controllo è meramente cartolare e non richiede valutazioni sostanziali sulla spettanza del beneficio.
• La contestazione della legittimità del controllo automatizzato non è fondata quando la cartella si limita a recuperare un importo in base a dati dichiarativi e al quadro normativo esistente, senza introdurre nuovi rilievi di merito sull'agevolazione.

Come è indicizzato