Cassazione Civile, Ordinanza n. 04487/2025 del 20/02/2025

Esito

La controversia

La società aveva impugnato un avviso di accertamento IRES per l’anno d’imposta 2015, con cui l’Ufficio aveva ripreso a tassazione l’accantonamento al trattamento di fine mandato (TFM) degli amministratori, ritenendolo in tutto o in parte indeducibile. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso, mentre la Commissione tributaria regionale del Veneto aveva riformato la decisione ritenendo deducibile l’accantonamento, in presenza di un atto scritto con data certa anteriore all’inizio del rapporto, e censurando l’Ufficio per avere applicato limiti e metodi propri del TFR dei lavoratori subordinati. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione o falsa applicazione degli artt. 105, commi 1 e 4, e 109 TUIR e dell’art. 2120 c.c. Sosteneva che la CTR avesse errato nel non distinguere tra: a) determinazione del compenso e del suo ammontare, rimessa all’autonomia delle parti e rilevante in regime di cassa; b) deducibilità anticipata per accantonamento, che sarebbe soggetta a un controllo di congruità e non potrebbe comunque eccedere il compenso pattuito. Secondo la ricorrente, la deduzione poteva riconoscersi solo nei limiti derivanti dalla disciplina fiscale applicabile al TFM; in ogni caso, l’accantonamento concreto sarebbe stato incongruo perché parametrato a una percentuale dei ricavi e non all’importo del TFM.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondata la censura dell’Agenzia, affermando la continuità con la giurisprudenza precedente: in mancanza di una specifica norma che imponga per il TFM degli amministratori l’ammortamento secondo le regole del TFR dei lavoratori subordinati, non si applica l’art. 2120 c.c.; in tema di redditi d’impresa, le quote accantonate per il TFM sono deducibili per competenza solo se la previsione del trattamento risulta da un atto scritto, avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che specifichi anche l’importo. In assenza di tali presupposti, si applica il principio di cassa ex art. 95, comma 5, TUIR. Nel caso concreto, la CTR aveva accertato in fatto, con rilievo non contestato, l’esistenza di un atto scritto anteriore che prevedeva il TFM in misura parametrata a una percentuale dei ricavi; pertanto aveva correttamente applicato i principi di diritto richiamati. La Corte ha inoltre condannato l’Agenzia alle spese. Ha escluso l’ulteriore contributo unificato per le amministrazioni dello Stato.

Norme richiamate

• art. 105, commi 1 e 4, d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  disciplinano la deducibilità delle quote accantonate per il trattamento di fine mandato, ma solo al ricorrere dei presupposti dell’atto scritto con data certa e della specificazione dell’importo; la Corte ne conferma l’applicazione nel quadro del principio di competenza.

• art. 109 TUIR

  richiamato come principio generale di competenza nella determinazione del reddito d’impresa.

• art. 2120 c.c.

  non è applicabile al trattamento di fine mandato degli amministratori in mancanza di una specifica previsione normativa che ne estenda la disciplina del TFR ai rapporti di amministrazione.

• art. 17, comma 1, lett. c), TUIR

  concorre, insieme all’art. 105 TUIR, a fondare la deducibilità per competenza delle quote accantonate per il TFM quando ne ricorrano i presupposti formali e sostanziali.

• art. 95, comma 5, TUIR

  in mancanza dei presupposti per la deduzione per competenza del TFM, i compensi degli amministratori sono deducibili secondo il principio di cassa nell’esercizio in cui sono corrisposti.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma processuale posta a base del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la trattazione del ricorso in camera di consiglio.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  la Corte esclude la sua applicazione alle Amministrazioni dello Stato, perché esentate dal pagamento mediante prenotazione a debito.

• L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17

  norma che ha introdotto l’obbligo dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, ma non applicabile alle amministrazioni statali nel caso esaminato.

Massime di principio

• Le quote accantonate per il trattamento di fine mandato degli amministratori sono deducibili per competenza solo se la previsione del trattamento risulta da atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto e con indicazione dell’importo.
• In assenza dei presupposti formali del TFM, la deduzione segue il principio di cassa e i compensi degli amministratori sono deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti.
• L’art. 2120 c.c. non si applica automaticamente al TFM degli amministratori: la disciplina del TFR dei lavoratori subordinati non può essere estesa in via analogica se manca una specifica previsione normativa.
• Quando il giudice di merito accerta in fatto la presenza dell’atto scritto e della data certa, tale accertamento, se non specificamente censurato, consente di applicare direttamente il regime fiscale di deducibilità per competenza.
• Le amministrazioni dello Stato non sono tenute al versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato previsto per il rigetto del ricorso, in ragione del meccanismo della prenotazione a debito.

Come è indicizzato