Sentenza del 03/03/2023 n. 6403 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IRES e IRAP relativo al 2007 per la deduzione di costi relativi a fatture ritenute per operazioni inesistenti (due fatture emesse da Cibermedica Srl per complessivi €1.086.000). L'Ufficio ha fondato l'accertamento su un consistente quadro indiziario: contratto privo di data certa, pagamenti in contanti di rilevante entità, collegamenti personali e societari tra le parti (comuni amministratori/soci) e la successiva messa in liquidazione della società emittente. Il contribuente ha prodotto un elenco analitico delle prestazioni sanitarie con dati dei pazienti e ha allegato rendicontazione contabile per dimostrare l'effettività delle operazioni. In Cassazione l'Agenzia ha denunciato in primo luogo la nullità della sentenza d'appello per motivazione carente (art.132 c.p.c. e norme correlate) e in secondo luogo la violazione e falsa applicazione dell'art.109 T.U.I.R. e dell'art.2697 c.c. (onere della prova e valutazione delle prove contabili rispetto al quadro indiziario).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso (insufficiente/omessa motivazione della sentenza della Commissione tributaria regionale), assorbendo il secondo motivo, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla CTR Lazio in diversa composizione. La Corte ha ritenuto che la motivazione dell'appello fosse meramente tautologica e per relationem priva delle necessarie spiegazioni logiche: il giudice d'appello si è limitato a condividere la sentenza di primo grado senza indicare quale documentazione fosse stata valutata né perché il consistente quadro indiziario dell'Ufficio fosse stato ritenuto superato. La Corte ha quindi annullato la decisione per vizio di motivazione e ha demandato al giudice di merito rinnovato di decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  Principio generale sulla motivazione delle sentenze: la decisione deve indicare gli elementi e il percorso logico-giuridico che hanno condotto alla decisione; la sua omissione determina vizio censurabile.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Rinvio alle disposizioni procedurali applicabili in materia di motivazione e forma del provvedimento giudiziario; richiamata in relazione all'obbligo motivazionale.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma sul procedimento davanti alle commissioni tributarie; richiamata in relazione alle regole di motivazione e impugnazione delle decisioni tributarie.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4

  Motivo di cassazione per nullità della motivazione (omessa o apparente) che consente l'annullamento della sentenza quando non sia possibile controllare il ragionamento del giudice di merito.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 (T.U.I.R.)

  Disciplina la deducibilità dei costi; nella controversia era dedotto che la semplice regolarità contabile non dimostra automaticamente l'effettività delle operazioni quando sussista un quadro indiziario contrario.

• art. 2697 c.c.

  Regola l'onere della prova: chi afferma un fatto ha l'onere di provarlo; nel contesto tributario implica che il contribuente deve fornire prove adeguate quando l'amministrazione fiscale produce elementi indiziari rilevanti.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Motivo di cassazione per violazione di legge e falsa applicazione di norme di diritto; dedotto dalla ricorrente ma assorbito dalla Corte in favore del motivo n.4 sulla motivazione.

Massime di principio

• La motivazione della sentenza deve esporre il percorso logico e gli elementi di fatto e di diritto che hanno condotto alla decisione; la mera adesione per relationem alla sentenza di primo grado è insufficiente se non accompagnata da una sintetica ma esplicita spiegazione delle ragioni della conferma.
• La motivazione per relationem è ammessa solo se il giudice d'appello indica, anche sinteticamente, le ragioni per cui condivide le argomentazioni del primo giudice, così da rendere verificabile il suo percorso argomentativo.
• La semplice regolarità della contabilità non è di per sé prova dell'effettività delle operazioni quando l'amministrazione fiscale esibisce un quadro indiziario significativo (contratti senza data certa, pagamenti in contanti, rapporti societari stretti, messa in liquidazione della controparte): tali indizi devono essere esaminati e confutati con argomentazioni e documenti concreti.
• L'onere della prova, ai sensi dell'art. 2697 c.c., può gravare sul contribuente per dimostrare la realtà delle operazioni quando l'Ufficio produce indizi gravi e concordanti; il contribuente deve fornire documentazione chiara (contratti con data certa, giustificativi di pagamento tracciabili, nominativi e documenti dei pazienti/committenti, corrispondenza commerciale) che renda conto degli elementi contestati.
• In caso di decisione di rinvio per vizio di motivazione, il giudice di merito che riesamina la controversia dovrà valutare esplicitamente il quadro indiziario prodotto dall'Ufficio e le prove contrarie fornite dal contribuente, motivando in modo comprensibile il risultato della valutazione probatoria.
• Le sentenze che accertano elementi permanenti rilevanti per più annualità vincono limitatamente agli elementi stabili; tuttavia le valutazioni fondate su circostanze fattuali specifiche possono non avere efficacia vincolante tra annualità diverse.