Cassazione Civile, Sentenza n. 19948/2026 del 15/06/2026

Esito

La controversia

Le società hanno impugnato gli avvisi di liquidazione per omessi versamenti dell'imposta di registro relativi agli anni 2012-2015. I fatti rilevanti: con contratto del 19/01/2010 PARFINA aveva concesso in affitto a S.I.D.O. due rami d'azienda; in un atto integrativo le parti avevano convenuto che, per il ramo di Cornuda, nel corrispettivo dell'affitto erano ricompresi anche i costi di locazione dell'immobile (con conseguente incremento del canone). Le parti avevano inizialmente versato l'imposta in misura proporzionale (1%) ma per gli anni successivi non pagarono più. L'Agenzia notificò avvisi di liquidazione e sanzioni; le società ricorsero sostenendo tra l'altro inesistenza dei presupposti per l'applicazione dell'art. 35, comma 10 e 10-quater del d.l. 223/2006 (norma antielusiva che consente l'applicazione delle imposte proprie della locazione di fabbricati se il valore normale dei fabbricati supera il 50% del valore aziendale), erronea qualificazione della fattispecie come sublocazione anziché subentro ex art. 2558 c.c., violazione del divieto di doppia imposizione e carenza motivazionale degli avvisi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato la decisione di merito che aveva qualificato l'operazione, alla luce del contenuto dell'atto integrativo e della condotta successiva delle parti, come sublocazione/composizione contrattuale in cui il canone del ramo includeva il costo di locazione dell'immobile. Sulla base di tale ricostruzione la Corte ha ritenuto applicabile l'art. 35, comma 10-quater, d.l. n. 223/2006 e quindi legittima l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale nonché l'irrogazione delle sanzioni per omesso versamento, in quanto la condotta delle società era cosciente e idonea a fondare la pretesa dell'Amministrazione. Sono state inoltre rigettate le censure di incompatibilità con la direttiva IVA (art. 401) e di motivazione apparente; la Corte ha rilevato che la motivazione della sentenza di merito è logica e sufficiente. Condanna delle ricorrenti al pagamento delle spese di Cassazione.

Norme richiamate

• d.l. 4 luglio 2006, n. 223, art. 35, comma 10-quater

  Le disposizioni in materia di imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l'affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito, per piu' del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 14

  Norma antielusiva applicata: se il valore normale dei fabbricati eccede il 50% del valore aziendale, si applicano le imposte indirette proprie della locazione di fabbricati anche all'affitto d'azienda; la prova del superamento della soglia e l'inclusione del costo immobiliare nel corrispettivo rendono operativa la disposizione.

• D.P.R. n. 131 del 1986 (Testo unico imposte di registro), art. 40

  Rinvio al regime di registrazione: il caso ha riguardato la determinazione dell'aliquota (fissa vs proporzionale) ai sensi delle norme sul registro; la Corte ha ritenuto corretta l'applicazione della registrazione proporzionale quando ricorrono i presupposti di cui all'art. 35 citato.

• Codice Civile, art. 2558

  La Corte ha escluso l'applicabilità dell'automatico subentro ex lege richiamato dalle ricorrenti, rilevando che la qualificazione negoziale risultante dall'atto integrativo e dalla successiva condotta va preferita: l'art. 2558 non può prevalere sulla volontà contrattuale manifestata dalle parti.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 401

  La Corte ha ritenuto compatibile la normativa nazionale (imposta di registro) con l'art. 401 della direttiva IVA: l'imposta di registro non possiede tutte le caratteristiche essenziali dell'IVA e pertanto non è esclusa dalla direttiva. Richiamata giurisprudenza CJEU (Novo Banco e Vodafone).

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 14

  Richiamato per la determinazione del 'valore normale' dei fabbricati ai fini del confronto percentuale con il valore aziendale previsto dall'art. 35 d.l. 223/2006.

• Legge n. 392 del 1978, artt. 27-42

  Norme sul contratto di locazione commerciale richiamate per la qualificazione delle relazioni locative; la Corte non ha ravvisato incompatibilità con l'applicazione dell'imposta di registro nella fattispecie.

• d.lgs. n. 472 del 1997, art. 5

  Principio secondo il quale per l'applicazione delle sanzioni non è sufficiente la mera volontarietà della condotta: occorre consapevolezza e possibilmente colpa o negligenza; la Corte ha ritenuto sussistente la responsabilità sanzionatoria delle ricorrenti.

• d.lgs. n. 471 del 1997, art. 13

  Norme sanzionatorie richiamate nella valutazione dell'irrogazione delle sanzioni per omesso versamento; la Corte ha confermato l'applicabilità della sanzione nella misura indicata dal giudice di merito.

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  Richiamato in riferimento ai requisiti di motivazione delle decisioni dei giudici di merito; la Corte ha escluso il vizio di motivazione invocato dalle ricorrenti ritenendo la motivazione della CTR adeguata.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7 e art. 10, comma 3

  Norme sul rapporto contribuente-Amministrazione e sulla tutela dei diritti; le censure con riferimento alla comunicazione del motivo e alla difesa sono state ritenute infondate.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13

  Richiamato in ordine al contributo unificato; la Corte ha disposto che può essere dovuto un ulteriore importo secondo la disposizione citata.

Massime di principio

• La qualificazione giuridica del rapporto contrattuale dipende in primo luogo dal contenuto letterale dell'atto pubblico, dagli eventuali accordi integrativi e dalla successiva condotta delle parti: il giudice di merito ha ampia discrezionalità nell'accertamento di fatto e la Cassazione interviene solo per vizi di motivazione o violazioni di diritto.
• L'art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006 è norma antielusiva: se il valore normale dei fabbricati supera il 50% del valore complessivo dell'azienda (calcolato secondo i criteri normativi), si applicano le imposte indirette proprie della locazione di fabbricati anche all'affitto d'azienda.
• La prova e la dichiarazione contenute in un atto notarile circa l'inclusione del costo immobiliare nel corrispettivo rendono possibile l'applicazione della tassazione prevista dalla norma antielusiva; un comportamento successivo delle parti (come omessi versamenti) non riforma retroattivamente il contenuto dell'atto pubblico.
• Le questioni di compatibilità tra imposte nazionali e direttiva IVA richiedono accertamenti sulle caratteristiche essenziali dell'imposta: un'imposta di registro che non possiede le caratteristiche fondamentali dell'IVA non è automaticamente incompatibile con la direttiva (seguire giurisprudenza CJEU).
• Per contestare in Cassazione la motivazione di un atto amministrativo (es. avviso di accertamento) è necessario allegarne o riportarne testualmente i passi decisivi; senza ciò la censura è inammissibile per carenza di specificità probatoria sul punto.
• Le sanzioni tributarie per omesso versamento trovano fondamento quando la condotta è volontaria e consapevole o quantomeno negligente: l'errore di interpretazione della norma, se non inevitabile e non provato come tale, non esclude la punibilità.
• In sede di impugnazione è fondamentale delineare chiaramente la regola ermeneutica che si ritiene violata e dimostrare in quale punto il giudice di merito abbia disatteso i canoni interpretativi; la mera proposta di una diversa interpretazione non è sufficiente in Cassazione.