Cassazione Civile, Ordinanza n. 02385/2025 del 31/01/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2007, disconoscendo parte dei costi sostenuti dalla società per canoni di locazione corrisposti a una società partecipata che gestiva un fondo immobiliare. Il rapporto prevedeva un canone fisso e una componente variabile agganciata ai ricavi derivanti dalle locazioni e dagli affitti d'azienda stipulati dalla contribuente; secondo l'Ufficio, la struttura del contratto e la destinazione economica dei ricavi avrebbero determinato un indebito vantaggio fiscale, poiché la società percettrice non avrebbe scontato imposte sui proventi in quanto esenti per la disciplina dei fondi immobiliari. La CTP aveva respinto il ricorso della contribuente, mentre la CTR aveva accolto l'appello ritenendo nullo l'avviso per mancato previo contraddittorio ex art. 37-bis d.P.R. 600/1973. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: primo, violazione dell'art. 112 c.p.c. per ultrapetizione, perché la CTR avrebbe dichiarato d'ufficio la nullità per omesso contraddittorio quando la contribuente aveva dedotto solo un vizio di motivazione dell'atto; secondo, violazione degli artt. 53 e 56 d.lgs. 546/1992, perché la questione della nullità per mancata attivazione del contraddittorio non era stata ritualmente riproposta in appello dopo non essere stata dedotta in modo pertinente in primo grado; terzo, in via subordinata, violazione dell'art. 12, comma 7, l. 212/2000 e dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto fondato il primo motivo, affermando che, nel processo tributario a struttura impugnatoria, non è consentito al giudice rilevare d'ufficio una nullità dell'atto diversa da quella specificamente denunciata dal contribuente, salvo le ipotesi espressamente previste dalla legge. In particolare, ha qualificato come ultra-petizione la decisione della CTR che aveva annullato l'avviso per violazione del contraddittorio preventivo previsto dall'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, mentre in ricorso era stato dedotto soltanto un difetto di motivazione dell'atto. Ha inoltre accolto il secondo motivo, rilevando che la questione della mancata attivazione del contraddittorio non era stata comunque ritualmente riproposta in appello. Il terzo motivo è rimasto assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame delle questioni assorbite e per l'eventuale rideterminazione delle sanzioni alla luce dello ius superveniens in tema di lex mitior.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Nel giudizio tributario il giudice non può pronunciare su una nullità diversa da quella specificamente dedotta, pena ultrapetizione.

• art. 37-bis, d.P.R. n. 600/1973

  Il contraddittorio preventivo previsto per le operazioni antielusive non può essere posto a fondamento d'ufficio dell'annullamento se non specificamente dedotto; la sua omessa attivazione, in questo contesto, viene trattata come vizio non rilevabile d'ufficio nel caso concreto.

• art. 7-ter, L. n. 212/2000

  Le eccezioni al divieto di rilievo d'ufficio delle invalidità dell'atto impositivo sono limitate ai casi espressamente previsti dalla legge.

• art. 6-bis, L. n. 212/2000

  Gli atti adottati senza rispetto del contraddittorio rientrano tra gli atti annullabili e non tra i vizi rilevabili d'ufficio, salvo diversa previsione espressa.

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  Le eccezioni e le questioni non riproposte in appello restano precluse.

• art. 56 d.lgs. n. 546/1992

  La mancata riproposizione in appello di una questione già non ritualmente introdotta o comunque assorbita impedisce il suo esame.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Richiamato solo in via subordinata; il relativo esame è stato assorbito dall'accoglimento dei primi motivi.

• art. 15, d.lgs. n. 158/2015

  Indicata ai fini dell'eventuale rideterminazione delle sanzioni secondo la lex mitior nel giudizio di rinvio.

Massime di principio

• Nel processo tributario, per la struttura impugnatoria del giudizio, il giudice non può sostituire al vizio dedotto dalla parte un diverso vizio dell'atto impositivo, salvo ipotesi espressamente previste dalla legge; diversamente si incorre in ultrapetizione.
• La nullità dell'avviso di accertamento per omesso contraddittorio preventivo non è rilevabile d'ufficio quando il contribuente abbia contestato solo la motivazione dell'atto e non abbia specificamente dedotto quel diverso vizio.
• Le eccezioni e questioni non ritualmente dedotte in primo grado o non riproposte in appello restano precluse e non possono essere esaminate nel giudizio di legittimità come fondamento autonomo della decisione.
• Quando il motivo accolto assorbe gli altri, la cassazione con rinvio impone al giudice di merito di riesaminare anche le questioni rimaste assorbite e, se necessario, di rivedere la misura delle sanzioni alla luce della disciplina sopravvenuta più favorevole.

Come è indicizzato