Cassazione Civile, Ordinanza n. 11003/2023 del 26/04/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRES, IRAP, IVA e accessori relativo all’anno d’imposta 2006, con cui l’Amministrazione finanziaria aveva recuperato a tassazione numerosi costi ritenuti indeducibili e l’IVA detratta su varie fatture, oltre a contestare l’applicazione dell’aliquota IVA agevolata del 10% su operazioni di 'nolo a caldo' nell’ambito di lavori ferroviari. In appello la contribuente ha censurato solo la ripresa relativa al 'nolo a caldo', sostenendo: 1) che tali prestazioni dovessero essere considerate subappalto ai sensi dell’art. 118, comma 11, d.lgs. 163/2006, con conseguente applicabilità del regime IVA agevolato e/o del reverse charge; 2) che la CTR avesse omesso l’esame di fatti decisivi risultanti dalle pattuizioni contrattuali con il committente; 3) che le sanzioni fossero illegittime per obiettiva incertezza normativa e per violazione dell’art. 10 l. 212/2000 e dell’art. 6 d.lgs. 471/1997. L’Agenzia ha resistito sostenendo l’infondatezza del ricorso e, in particolare, l’irrilevanza in materia tributaria della qualificazione di 'subappalto' contenuta nel codice dei contratti pubblici.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché l’art. 118, comma 11, d.lgs. 163/2006 qualificava come subappalto, ai fini del solo codice degli appalti, anche i noli a caldo, senza però attribuire automaticamente rilevanza tributaria a tale qualificazione né consentire l’estensione dell’aliquota IVA agevolata o del reverse charge a fattispecie non previste dalla disciplina fiscale. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo per il divieto di censura del vizio motivazionale in presenza di 'doppia conforme', non essendo stata allegata la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle decisioni di primo e secondo grado. Ha dichiarato inammissibile anche il terzo motivo perché diretto a contestare un accertamento di fatto della CTR sulla mancanza di obiettiva incertezza normativa e sulla prevedibilità della sanzione, accertamento non utilmente scalfito dalla ricorrente. Conseguentemente la società è stata condannata al pagamento delle spese.

Norme richiamate

• art. 118, comma 11, d.lgs. 163/2006

  "Ai fini del presente articolo è considerato subappalto qualsiasi contratto avente ad oggetto attività ovunque espletate che richiedono l'impiego di manodopera, quali le forniture con posa in opera e i noli a caldo"

  La disposizione rileva solo nell’ambito del codice degli appalti e non può essere automaticamente trasposta in materia tributaria per attribuire l’aliquota IVA agevolata o il reverse charge.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È il parametro invocato per dedurre la violazione di legge sul trattamento IVA e sulle sanzioni.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  Il motivo motivazionale è precluso quando ricorre la 'doppia conforme' e manca l’allegazione della diversità delle ragioni di fatto delle due decisioni di merito.

• art. 348-ter, quarto e quinto comma, c.p.c.

  In presenza di doppia conforme, è inammissibile il motivo ex art. 360, n. 5 c.p.c. se il ricorrente non indica la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle decisioni di merito.

• D.L. n. 83 del 2012, art. 54, commi 2 e 3

  Le regole sulla doppia conforme e la riformulazione del n. 5 dell’art. 360 c.p.c. si applicano ai giudizi/sentenze ricadenti temporalmente nella disciplina indicata.

• art. 6 d.lgs. 471/1997

  È richiamato dalla ricorrente per contestare le sanzioni, ma la Corte valorizza l’accertamento di merito circa la prevedibilità della sanzione e la disciplina sanzionatoria vigente.

• art. 10 l. 212/2000

  Invocato come esimente, ma la Corte ritiene che la doglianza non superi l’accertamento di fatto compiuto dai giudici di merito.

• art. 6 d.lgs. 472/1997

  La Corte richiama il principio per cui l’obiettiva incertezza normativa tributaria è concetto distinto dalla soggettiva ignoranza incolpevole e costituisce causa di esenzione dalla responsabilità amministrativa tributaria.

Massime di principio

• La qualificazione di un rapporto come subappalto ai fini della disciplina degli appalti pubblici non produce automaticamente effetti in ambito fiscale: l’applicazione di aliquote IVA agevolate o del reverse charge richiede una specifica previsione tributaria.
• Il motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo è inammissibile in cassazione quando la sentenza è resa in regime di 'doppia conforme' e il ricorrente non indica la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle due decisioni di merito.
• In presenza di doppia conforme, il vizio motivazionale ex art. 360, n. 5 c.p.c. è precluso salvo che venga dedotta e dimostrata la divergenza delle ragioni di fatto fra primo e secondo grado.
• L’esimente dell’obiettiva incertezza normativa tributaria opera solo quando la norma applicabile non sia individuabile con sicurezza all’esito di un corretto percorso interpretativo; non è sufficiente la mera contestazione soggettiva della disciplina né l’insistenza su un accertamento di fatto sfavorevole compiuto dai giudici di merito.
• Le doglianze sulle sanzioni tributarie che implichino una diversa ricostruzione del fatto accertato dal giudice di merito non sono ammissibili in cassazione se la ricorrente non scardina efficacemente gli accertamenti conformi dei giudici di merito.

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