Sentenza del 19/10/2016 n. 21172 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia impugnava per cassazione, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto che aveva annullato l’avviso di accertamento relativo al 2004. Contestava l’applicazione del limite all’accertamento previsto dall’art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146 del 1998, introdotto dalla legge n. 296 del 2006, sostenendo che la disposizione si applicava soltanto dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2007. Ribadiva inoltre che, anche dopo la riduzione in autotutela, sussistevano scostamenti significativi tra i ricavi dichiarati e quelli accertati.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia. Ha stabilito che il limite previsto dall’art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146 del 1998, introdotto dalla legge n. 296 del 2006, non era applicabile all’accertamento relativo al 2004, poiché la norma produceva effetti dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2007. Ha quindi cassato la sentenza della CTR del Veneto, che aveva annullato integralmente l’avviso valorizzando anche la congruità e coerenza rispetto agli studi di settore e la soglia del 40%. La causa è stata rinviata alla CTR del Veneto, in diversa composizione, per un nuovo esame nel merito e per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. In precedenza, la CTP di Belluno aveva accolto parzialmente il ricorso della società, riducendo i maggiori ricavi accertati a 26.546 euro, dopo che l’Ufficio aveva rideterminato in autotutela i ricavi aggiuntivi in 37.124 euro rispetto all’importo inizialmente contestato di 94.446 euro. La Cassazione non ha deciso definitivamente la fondatezza dell’accertamento né ha liquidato le spese.

Norme richiamate

• Art. 10, comma 4-bis, legge n. 146 del 1998, introdotto dall’art. 1, comma 17, legge n. 296 del 2006

  Con la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 17), inserendo alla L. n. 146 del 1998, art. 10, comma 4 bis, ha introdotto un limite al potere accertativo dell'Amministrazione finanziaria nei confronti dei contribuenti che dichiarano, anche per effetto dell'adeguamento in dichiarazione, ricavi o compensi pari o superiori al livello della congruità risultante dall'applicazione degli studi di settore, tenuto conto anche dei valori di coerenza risultanti dagli specifici indicatori, stabilendo che per tali contribuenti e inibita la rettifica dei ricavi o dei compensi sulla base di presunzioni semplici, ancorchè gravi, precise e concordanti, se ricorrono due condizioni e cioè che l'ammontare dei maggiori ricavi o compensi accertabili non sia superiore a 50.000 Euro (nel senso che, come chiarito dall'Agenzia delle entrate nella circolare n. 11/E del 2007, se l'ammontare accertabile sulla base di presunzioni semplici sia superiore a tale importo è comunque effettuabile la rettifica dei ricavi o compensi nella misura complessiva risultante) e che sia pari o inferiore al quaranta per cento dei ricavi e compensi dichiarati.

  La norma preclude, al ricorrere delle condizioni indicate, la rettifica basata su presunzioni semplici per contribuenti congrui e coerenti rispetto agli studi di settore. La soglia del 40% opera insieme al limite di 50.000 euro; secondo la precisazione riportata dalla Corte, se l’importo accertabile supera 50.000 euro la rettifica è comunque effettuabile per l’intero ammontare risultante. La disposizione non si applica però agli accertamenti relativi a periodi d’imposta anteriori alla sua decorrenza.

• Art. 1, comma 18, legge n. 296 del 2006

  Con la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 18, il Legislatore ha però fissato il termine di decorrenza di tale disposizione prevedendo che la stessa abbia effetto a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 1 gennaio 2007, ad esclusione di quelle previste al citato art. 10, comma 4, lett. b), che hanno effetto dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2006, con la conseguenza che la stessa non era applicabile al caso di specie, in cui l'accertamento riguardava l'anno di imposta 2004.

  La disposizione transitoria stabilisce la decorrenza del limite introdotto all’accertamento: esso opera, salvo l’eccezione espressamente indicata per l’art. 10, comma 4, lett. b), dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2007. Non può quindi essere applicato retroattivamente a un accertamento relativo al 2004.

• Art. 39, comma 1, lettera d), D.P.R. n. 600 del 1973

  È indicato nel provvedimento come base normativa del metodo analitico-induttivo usato per rettificare il reddito d’impresa. La Corte non ne approfondisce autonomamente i presupposti sostanziali: dispone il rinvio per il nuovo esame nel merito, una volta esclusa l’applicabilità al 2004 del limite temporale invocato dalla CTR.

• Art. 54 D.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato quale base normativa dell’accertamento ai fini IVA e nel motivo di ricorso dell’Agenzia. La decisione non risolve nel merito la legittimità della rettifica fondata su tale disposizione, che resta demandata al giudice di rinvio.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Consente di denunciare in cassazione la violazione o falsa applicazione di norme di diritto. L’Agenzia ha fondato su tale motivo la censura contro l’erronea applicazione, da parte della CTR, della disciplina introdotta nel 2006 a un periodo d’imposta del 2004.

Massime di principio

• Per stabilire se una norma tributaria introdotta successivamente possa incidere su un accertamento, occorre verificare la decorrenza prevista dalla legge: non si applica a periodi d’imposta precedenti solo perché la controversia è ancora pendente.
• La congruità e la coerenza rispetto agli studi di settore, da sole, non consentono di invocare un limite all’accertamento introdotto da una norma non ancora efficace per il periodo d’imposta contestato.
• L’annullamento in autotutela o la riduzione dell’importo accertato non comportano automaticamente il venir meno dei presupposti dell’accertamento: dopo la correzione occorre valutare nuovamente gli elementi e le presunzioni sulla base della disciplina applicabile al periodo interessato.
• L’accoglimento del ricorso per cassazione e la cassazione con rinvio non equivalgono a una decisione definitiva sulla fondatezza della pretesa tributaria: il giudice di rinvio deve riesaminare il merito e provvedere sulle spese secondo il principio di diritto stabilito.