Cassazione Civile, Ordinanza n. 04113/2025 del 17/02/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2008 nei confronti di una società agricola, applicando la disciplina delle società non operative o di comodo ex art. 30 l. n. 724/1994 e recuperando maggiori IRES, IRAP, IVA, addizionali, sanzioni e interessi, sul presupposto che i ricavi dichiarati fossero inferiori ai ricavi presunti risultanti dai coefficienti legali. Dopo il rigetto in primo grado e l'accoglimento dell'appello della contribuente in CTR, l'Ufficio ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione dell'art. 30 l. n. 724/1994, del provvedimento direttoriale 11 giugno 2012 sulle società agricole, dell'art. 2, commi 36-decies, 36-undecies e 36-duodecies, d.l. n. 138/2011, degli artt. 10 e 11 disp. prel. c.c. e dell'art. 2697 c.c. Sosteneva che la disciplina delle società di comodo si fonda su parametri legali tassativi, non derogabili da criteri individualizzanti; che la società, non avendo superato il test di operatività per il 2008, doveva ritenersi non operativa ex lege; che la qualità di impresa agricola e la presenza di alcuni dipendenti non bastavano a superare la presunzione legale di non operatività; e che il provvedimento del 2012 non poteva essere applicato retroattivamente al periodo d'imposta 2008.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato l'unico motivo dell'Agenzia delle Entrate. Ha affermato che la disciplina delle società di comodo prevede parametri predeterminati e una presunzione legale relativa di non operatività quando i ricavi dichiarati sono inferiori ai ricavi figurativi calcolati secondo legge. Ha rilevato che, nel caso concreto, la contribuente non aveva presentato interpello disapplicativo e si era limitata a invocare la natura agricola dell'impresa e la presenza di personale, elementi ritenuti non sufficienti a vincere la presunzione, anche perché non integravano le specifiche condizioni oggettive richieste dalla normativa. Ha inoltre ribadito che il provvedimento direttoriale dell'11 giugno 2012 che esclude automaticamente le società agricole dalla disciplina delle società di comodo produce effetti solo dal periodo d'imposta 2012 e non è retroattivo. Per queste ragioni la sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 30 l. 23 dicembre 1994, n. 724

  testo applicabile ratione temporis; comma 1; comma 4-bis; art. 30, comma 1, lett. c), num. 6-bis

  La norma introduce un test di operatività fondato su parametri predeterminati; il mancato superamento della soglia di ricavi integra una presunzione legale relativa di non operatività, superabile solo con prova contraria di oggettive situazioni impeditive. La natura agricola dell'impresa, da sola, non esclude l'applicazione della disciplina.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate 11 giugno 2012, n. 87956

  efficacia dal periodo d'imposta in corso alla data di adozione

  L'esclusione automatica delle società agricole dalla disciplina delle società di comodo opera solo dal periodo d'imposta 2012 e non ha efficacia retroattiva.

• art. 2, commi 36-decies, 36-undecies e 36-duodecies, d.l. 13 agosto 2011, n. 138, conv. in l. 14 settembre 2011, n. 148

  Richiamato dall'Ufficio come parte del quadro normativo sulla disciplina antielusiva delle società di comodo.

• artt. 10 e 11 disp. prel. c.c.

  Richiamati per escludere una lettura retroattiva del provvedimento direttoriale del 2012.

• art. 2697 c.c.

  La prova contraria della contribuente deve riguardare circostanze oggettive e straordinarie idonee a vincere la presunzione di non operatività.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 375, secondo comma, c.p.c.

  Citando il rito camerale per la trattazione del ricorso in Cassazione.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Citando il rito camerale per la trattazione del ricorso in Cassazione.

• art. 1, comma 128, l. 24 dicembre 2007, n. 244

  Base normativa del provvedimento direttoriale che ha disposto la disapplicazione automatica per le società agricole.

• art. 2086, secondo comma, c.c.

  Richiamato nel ragionamento sulla necessità di una pianificazione aziendale e sull'inettitudine produttiva non compatibile con l'operatività effettiva.

• art. 41 Cost.

  Richiamato a sostegno dell'obbligo dell'imprenditore di organizzare l'attività nella prospettiva del lucro obiettivo e della continuità aziendale.

• art. 2248 c.c.

  Richiamato per evidenziare il disfavore dell'ordinamento verso l'uso del modulo societario per la mera comunione di godimento.

Massime di principio

• La disciplina delle società di comodo opera attraverso un meccanismo presuntivo fondato su coefficienti legali di redditività: se i ricavi dichiarati restano sotto la soglia figurativa, la società è presunta non operativa, salvo prova contraria.
• La prova contraria del contribuente non può consistere in affermazioni generiche o in caratteristiche astratte dell'attività esercitata, ma deve dimostrare specifiche situazioni oggettive, straordinarie e indipendenti dalla volontà del contribuente, idonee a impedire il raggiungimento dei ricavi presunti.
• La qualità di impresa agricola, di per sé, non basta a sottrarre automaticamente la società al regime delle società di comodo; occorre verificare in concreto se ricorrano le condizioni legali di esclusione o una disapplicazione giustificata.
• Il provvedimento amministrativo che introduce la disapplicazione automatica per una categoria di soggetti non è retroattivo se il testo o il sistema normativo ne limitano l'efficacia ai periodi d'imposta successivi alla sua adozione.
• La presenza di personale o di costi di struttura non equivale automaticamente a prova dell'operatività reale della società, se non è dimostrata la continuità aziendale e il superamento dei parametri legali previsti per l'esclusione dal regime.

Come è indicizzato